La empresa Marte S.A. determinó que por el ejercicio 2006 ha obtenido pérdida tributaria. En ese sentido, con fecha 3 de febrero de 2007 presentó su declaración jurada anual así como el balance acumulado al 31 de enero, a fin de modificar el porcentaje del 2% que le correspondía aplicar por los pagos a cuenta de enero a junio de 2007. Sin embargo, al percatarse de que había omitido declarar ciertos gastos, con fecha 3 de marzo presenta una declaración sustitutoria de su declaración jurada anual en la que determina una mayor pérdida. Nos consulta si tendrá alguna contingencia por el pago a cuenta del mes de enero efectuado sobre la base del porcentaje determinado luego de la modificación.

      Respuesta:

     De acuerdo al artículo 54 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la determinación del sistema de pago a cuenta se efectúa en función de los resultados del ejercicio anterior y con ocasión de la presentación de la declaración jurada mensual correspondiente al pago a cuenta del mes de enero de cada ejercicio. Dicho sistema resulta aplicable a todo el ejercicio.

     Ahora bien, se encuentran comprendidos en el sistema de porcentajes los contribuyentes que no tuvieran renta imponible en el ejercicio anterior, así como aquellos que inicien sus actividades en el ejercicio.

     En dichos casos, la cuota mensual a pagar por este sistema se calcula aplicando a los ingresos netos del mes, el porcentaje del dos por ciento (2%). Sin embargo, los contribuyentes pueden modificar dicho porcentaje aplicable a partir de los pagos a cuenta correspondientes a los meses de enero o julio, alternativamente.

     Sobre el particular, el numeral 4 de dicho artículo establece que la modificación del porcentaje a partir del pago a cuenta se realizará mediante la presentación a la Administración Tributaria de una declaración jurada que contenga el balance acumulado al 31 de enero.

     En tal situación la modificación del porcentaje surtirá efectos a partir de los pagos a cuenta correspondientes a los meses de enero a junio que no hubieren vencido a la fecha de presentación de la declaración jurada que contenga el balance acumulado al 31 de enero, siempre y cuando el contribuyente hubiera cumplido con presentar previamente la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta que contenga el balance acumulado al cierre del ejercicio anterior.

     Como se puede apreciar constituye un requisito indispensable para la modificación del porcentaje el haber presentado previamente la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, lo que en el caso planteado ocurrió.

     Sin embargo, corresponde analizar los efectos de la presentación de la declaración sustitutoria de la mencionada declaración jurada anual.

     Al respecto, el artículo 88 del Código Tributario señala que la declaración referida a la determinación de la obligación tributaria podrá ser sustituida dentro del plazo de presentación. Vencido este, la declaración podrá ser rectificada, dentro del plazo de prescripción, presentando para tal efecto la declaración rectificatoria respectiva.

     Por consiguiente, a diferencia de las declaraciones rectificatorias, las sustitutorias surten efectos como tales en tanto no sean reemplazadas por nuevas declaraciones sustitutorias. En efecto, la declaración sustitutoria reemplaza a las declaraciones previamente presentadas por lo que solo esta última producirá efectos, dándose por no presentadas las anteriores.

     Por lo tanto, si la declaración jurada anual es sustituida, solo esta es la que produce efecto legal no pudiendo tomarse como presentada la anterior que determinó la modificación del porcentaje utilizado para el pago a cuenta del mes de enero. Consecuentemente, no se habría cumplido con el requisito de presentar previamente la declaración jurada anual para la modificación del porcentaje por lo que dicha modificación tampoco pudo haber surtido efectos.

     Por otro lado, dado que por el pago a cuenta del mes de enero debió utilizarse el porcentaje del 2% se habría cometido la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario al haber aplicado tasas o porcentajes distintos a los que corresponden.

     En efecto, al haber sustituido la declaración jurada anual se entiende incumplido el requisito para la modificación del porcentaje a aplicar por el pago a cuenta del mes de enero, el que sería del 2%.