TRATAMIENTO LABORAL Y TRIBUTARIO DE LA MOVILIDAD OTORGADA A LOS TRABAJADORES
(*) ( Álvaro García Manrique
(**))
|
I. INTRODUCCIÓN
La asistencia al centro de trabajo es requisito esencial para que el trabajador cumpla con sus labores, esto es, ejecutar la prestación principal en el marco del contrato de trabajo. En tal virtud, el costo que demanda el traslado del trabajador de su domicilio hacia el centro de labores por cada día de su jornada, es un costo fijo del cual el trabajador no puede sustraerse y, en la práctica, implica que debe considerarlo siempre en su presupuesto.
Por otro lado, si bien es cierto existen ocupaciones con predominio de sedentarismo (por ejemplo, las labores de una secretaria) o que son desarrolladas en un punto fijo e inamovible (por ejemplo, el contador de una empresa), para las que no se suele exigir el desplazamiento del trabajador hacia destinos ubicados fuera del centro de trabajo, existen otras cuyas funciones no necesariamente se desarrollan en su integridad en el centro de labores sino que parte de ellas también son realizadas fuera de él. Tal es el caso de labores que exigen la concurrencia del trabajador a lugares distintos con la finalidad de sostener una reunión con un trabajador o funcionario de otra compañía en la sede de esta última, o incluso, hacia otro lugar de su mismo empleador cuando este tenga más de un centro de trabajo, entre otros supuestos.
En cualquiera de los escenarios señalados, el empleador cumple un rol importante ya que, en el caso de la movilidad que cubre la asistencia del trabajador a su centro de labores, es facultad del empleador coadyuvar o no con la asunción del respectivo gasto, de modo tal que los ingresos de su trabajador no se vean menguados. A su turno, en el caso de la movilidad que cubre el desplazamiento del trabajador a destinos distintos de su centro de trabajo y a los que deba asistir con ocasión de sus labores, se entiende que es el empleador el llamado a cubrir tal gasto en su integridad.
A continuación, abordaremos el tratamiento legal de la movilidad en el marco de la relación laboral, tanto de aquella que se otorga para cubrir el traslado al centro de trabajo como la que se entrega en calidad de condición de trabajo.
II. TRATAMIENTO LABORAL DE LA MOVILIDAD
Partiendo de lo expuesto en líneas precedentes, cuando hablemos de movilidad del trabajador nos podremos encontrar en cualquiera de las siguientes dos situaciones:
a) El traslado del trabajador desde su domicilio al centro de trabajo: movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo.
b) El traslado del trabajador hacia destinos distintos de su centro habitual de trabajo, con ocasión de sus funciones: movilidad como condición de trabajo.
A continuación, abordaremos el tratamiento normativo laboral de cada uno de ellos:
III. EL TRASLADO DEL TRABAJADOR DESDE SU DOMICILIO AL CENTRO DE TRABAJO, Y VICEVERSA
Como se dijo, la asistencia (puntual) al centro de labores es una de las principales obligaciones de todo trabajador, en la medida en que de su cumplimiento se derivará el pago de la remuneración pactada.
Sabemos que una de las características esenciales de la remuneración es su carácter contraprestativo, ya que es entregada por el empleador como retribución por los servicios prestados por su trabajador, quien por su parte tiene libre disponibilidad sobre dichos ingresos. El trabajador tiene plena libertad de decisión sobre el destino y uso que dé a su remuneración, pudiendo utilizarla para los fines que más crea conveniente de acuerdo con sus propios intereses y seguramente los de su familia, y no debería destinarse a satisfacer intereses ajenos a su entorno personal, menos para realizar cualquier tipo de acción u obra que esté relacionada, directa o indirectamente, con su trabajo.
Sin embargo, la cuestión viene a complicarse justamente respecto de lo que hemos venido tratando anteriormente, y consiste en aquel gasto imprescindible que el trabajador debe sufragar para trasladarse de su domicilio al centro de trabajo y cumplir con sus labores. Si el escenario más frecuente es que los trabajadores no laboran en su propio domicilio, evidentemente parte de su remuneración tendrá que destinarla a cubrir el costo que representa su desplazamiento al centro de trabajo, con lo cual el trabajador ve reducido el margen de libre disposición sobre sus ingresos.
Es por ello que los empleadores, casi en su mayoría, con el afán de paliar los gastos de su personal les otorgan, sin estar obligados, una suma de dinero, adicional a su remuneración, para que cubra, total o parcialmente, el costo que representa el desplazamiento desde el domicilio al centro de trabajo, y viceversa, en la forma establecida en el literal e) del artículo 19 del TUO de la Ley de Compensación por Tiempo de Servicios, aprobado por Decreto Supremo Nº 001-97-TR, asumiendo la empresa el valor del transporte o asignándole al trabajador un monto fijo con la misma finalidad.
Dicha norma denomina a este concepto como valor de transporte supeditado a la asistencia al centro de trabajo, y su entrega está condicionada a que sea utilizada por el trabajador para asistir a su centro de labores, entendiéndose también el retorno a su domicilio luego de finalizadas.
1. Naturaleza no remunerativa
Este concepto de movilidad no tiene naturaleza remunerativa, por lo tanto no es base de cálculo de ningún beneficio social ni aporte o contribución a la seguridad social, tanto en salud como en pensiones.
2. Limitaciones en su otorgamiento
En el ámbito laboral, la movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo tiene un límite en cuanto a su otorgamiento de acuerdo con lo establecido en el precitado artículo 19 del TUO de la Ley de Compensación por Tiempo de Servicios, que si bien es cierto no está referido a una cantidad o tope numérico, sí nos dice que el monto debe cumplir la finalidad establecida y, principalmente, que sea “razonable”.
Con relación al primero de los límites mencionados, es preciso que la suma sea entregada efectivamente para cubrir el traslado del trabajador al centro de labores, y no para otra finalidad.
En lo referido al segundo límite se alude a la “razonabilidad” de la suma, problema frecuente que suelen tener los empleadores, que es justamente determinar o definir lo que debe entenderse como un monto “razonable”, en la medida en que sus propios criterios podrían no coincidir con el de las autoridades encargadas de fiscalizar el trabajo o calificar jurídicamente un hecho, sea la Autoridad Administrativa de Trabajo o el mismo Poder Judicial.
A nuestro criterio, la razonabilidad del monto que se otorgue por concepto de movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo, debe analizarse caso por caso y según las circunstancias particulares de cada trabajador, o grupo de trabajadores con características semejantes, no siendo posible instituir un criterio general para todo el personal sin reconocer las reales diferencias que existen entre ellos.
En este orden de ideas, somos de la opinión que son cuatro los criterios que ayudarán al empleador a definir la razonabilidad de la movilidad a otorgar, que son los siguientes:
a. Distancia territorial entre el domicilio del trabajador y su centro de labores, que signifique, en términos económicos, un mayor o menor costo de transporte.
Sin duda, es este el primer elemento a tener en cuenta, caso contrario la movilidad que se otorgue no estará respaldada en los hechos.
b. Medio de transporte empleado por el trabajador para asistir a su centro de trabajo: Si goza de vehículo propio o, en su defecto, debe hacer uso del transporte público.
El empleador podrá asumir el valor del combustible consumido por el vehículo del trabajador contra la presentación de los respectivos comprobantes, operando una especie de reembolso hasta un determinado monto o, en todo caso, asignando previamente un monto fijo, complementario a la remuneración. En la práctica, es esta última la opción más seguida por los empleadores.
Evidentemente, tales montos serán mayores que los que se otorguen al trabajador que se vale del servicio del transporte público.
c. Cargo o jerarquía del trabajador al interior de la empresa.
Al respecto, somos del criterio de que un tratamiento diferenciado entre grupos de trabajadores no sería discriminatorio ni violaría el principio de igualdad de trato, ya que deben reconocerse las diferencias existentes entre los trabajadores que obedezcan a causas objetivas, por ejemplo, la jerarquía del cargo: la movilidad otorgada a los funcionarios y plana gerencial no debería ser la misma que la otorgada a la clase obrera.
Es razonable, creemos, que los funcionarios del primer mando de la compañía u otros de niveles semejantes, gocen de ciertas prerrogativas propias de su alta jerarquía.
d. Monto de la remuneración percibida por el trabajador.
Naturalmente, la movilidad que se otorgue al trabajador no debe representar un porcentaje elevado respecto de su remuneración básica o ingresos regulares. No es razonable que el valor de la movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo represente, por ejemplo, el cuarenta por ciento (40%) o más de los ingresos del trabajador.
El porcentaje propuesto como ejemplo no debe ser tomado como regla definitiva sino que debe analizarse según el caso concreto.
3. Registro en la boleta y planilla electrónica
Las sumas que se entregan por concepto de movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo deben estar reflejadas como ingreso no remunerativo, tanto en la boleta de pago como en la planilla electrónica (PDT-0601).
IV. EL TRASLADO DEL TRABAJADOR HACIA DESTINOS DISTINTOS DE SU CENTRO HABITUAL DE TRABAJO, CON OCASIÓN DE SUS FUNCIONES
En este segundo caso, ya no hacemos referencia al costo económico que representa la asistencia del trabajador a su centro de labores, sino de aquella otra movilidad utilizada para que, durante la jornada laboral o incluso en otros momentos, el trabajador deba dirigirse a destinos ajenos al lugar habitual donde presta sus servicios, para cumplir alguna tarea propia de su labor. Consecuentemente, un mismo trabajador puede percibir simultáneamente las dos movilidades materia de estudio, ya que cumplen distintas finalidades.
Cuando tratamos esta segunda forma de movilidad se hace referencia, en principio, de un abandono del centro de labores cuando el trabajador se encuentre allí prestando efectivamente servicios, sin embargo, se admite también aquel otro supuesto cuando, por razones de necesidad, el desplazamiento deba realizarse directamente desde el domicilio del trabajador, diferenciándose del supuesto tratado en el punto anterior en que el trabajador no se dirige a su centro habitual de labores sino a otro punto donde deba asistir a cumplir alguna tarea o encargo, claro está, vinculado a sus funciones, por ejemplo, una reunión de trabajo con un cliente en las primeras horas de la mañana, en cuyo caso será recomendable que el trabajador asista directamente a esa cita y difiera el ingreso a su propia empresa para un momento posterior.
También puede darse la situación en que el trabajador tenga que desplazarse en un momento no comprendido dentro de la jornada semanal de trabajo, por ejemplo, un viaje con carácter de urgencia que deba realizar el día domingo.
Todos los casos antes aludidos se refieren a la movilidad que se otorga al personal como condición de trabajo, que no es sino todo aquel concepto, en dinero o en especie, que se entrega para el desempeño de las labores o con ocasión de las funciones, en este caso para cubrir el traslado del trabajador hacia puntos donde tenga que acudir por causa de, o vinculado a, las tareas propias de su cargo. Según ya hemos adelantado, estos destinos podrán tratarse de localidades ajenas al empleador, o incluso siendo un mismo empleador que tiene varios centros de trabajo, el traslado desde uno hacia otro.
Como ejemplos de movilidad entregada como condición de trabajo, podemos citar: i) el costo de los pasajes de transporte público entregados al mensajero que debe dejar correspondencia a los clientes del empleador; ii) el traslado del gerente general desde la sede principal de la fábrica hacia la planta industrial ubicada en una provincia del país para atender importantes asuntos de producción de la empresa; iii) la asistencia de un funcionario a las oficinas de otra compañía para sostener una reunión con ejecutivos de esta última; entre muchos otros supuestos.
a) Naturaleza no remunerativa
La referencia legal que se tiene sobre la movilidad como condición de trabajo se encuentra también en el artículo 19 del TUO de la Ley de Compensación por Tiempo de Servicios, aprobado por Decreto Supremo Nº 001-97-TR, específicamente en el literal i), que precisa también su naturaleza no remunerativa a efectos de los beneficios sociales y aportes a la seguridad social.
De ese modo, hacemos extensiva la aplicación del cuadro Nº 1 que obra en la primera parte del presente artículo.
b) Requisitos para su otorgamiento
Tan igual que la movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo, la ley laboral impone requisitos para su otorgamiento a fin de que efectivamente se le considere como un concepto no remunerativo. En el caso de la movilidad como condición de trabajo también está presente el requisito de la “razonabilidad” del monto a otorgar y, a su vez, que las sumas que se entreguen por tal concepto no representen para el trabajador beneficio o ventaja patrimonial.
Con relación a la razonabilidad, en nuestra opinión son también aplicables los mismos criterios de delimitación que los abordados en el punto anterior (distancia territorial, medio de transporte, jerarquía del trabajador y monto de su remuneración), teniendo presente que la suma por movilidad debe cubrir el traslado del trabajador –en este caso no al centro de trabajo sino al(os) destino(s) donde deba acudir– sin que exceda de esa finalidad. Dependiendo de la gestión o diligencia que el trabajador deba realizar y de la distancia territorial que se cubrirá, se recurrirá a tal o cual medio de transporte que coadyuve al cumplimiento eficiente de dicha labor.
Implícito está, entonces, que para estos casos debe existir el sustento correspondiente. En el terreno laboral, las sumas de dinero respecto de las cuales no exista el soporte o respaldo adecuado y que se entreguen supuestamente como condición de trabajo, podrán ser reputadas como de libre disponibilidad del trabajador, en cuyo caso representará para el trabajador un beneficio o ventaja patrimonial, desnaturalizándose así los montos otorgados y considerándoseles como remunerativos.
A manera de ejemplo, la movilidad entregada al mensajero de la empresa debería cubrir tantos pasajes urbanos como destinos deba acudir, con cargo a sustentar las rutas realizadas bien con los recibos o comprobantes correspondientes, o bien con el libro de movilidad, según lo abordaremos más adelante.
c) Registro en la boleta y planilla electrónica
La movilidad otorgada como condición de trabajo, en dinero o en especie, no se registraba en la boleta de pago ni en la planilla electrónica (PDT-601).
V. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA MOVILIDAD
1. De la movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo
Si bien es cierto que la movilidad supeditada a la asistencia al centro de trabajo no está considerada como un concepto remunerativo –ya que se entrega con la finalidad de que el trabajador la destine para afrontar los gastos que se generan en su traslado diario al centro de trabajo–, dicho concepto sí representa una ventaja patrimonial, razón por la cual se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta de Quinta Categoría.
2. De la movilidad como condición de trabajo
No representan un beneficio patrimonial para el trabajador, razón por la cual no se encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta de Quinta Categoría.
De conformidad con lo señalado por el inciso a1) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta –incorporado mediante Decreto Legislativo Nº 970– es deducible para la determinación de la renta neta de tercera categoría, la movilidad otorgada como condición de trabajo. No obstante, dicho gasto podrá ser sustentado solo a través del libro de movilidad suscrito por el trabajador y hasta por un importe diario equivalente al 4% de la Remuneración Mínima Vital mensual por cada trabajador (1) .
Sobre el particular, es importante señalar que la posibilidad de deducir el gasto por movilidad como condición de trabajo se dio por primera vez en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 05794-5-2003 de fecha 15 de octubre de 2003 (Exp. Nº 12-01), expedida por dicha instancia al resolver el recurso de apelación planteado por la empresa E. Wong S.A., que cuestionó, entre otros, que la Administración Tributaria no tomó en consideración en su oportunidad que el sustento de la movilidad que entregaba a sus trabajadores para cumplir tareas propias de sus labores, consistía justamente en el indicado libro interno que la compañía instituyó. En palabras del citado tribunal:
“(…) se observa que la labor realizada por el personal que se encargaba de realizar trámites de mensajería, gestiones de cobranza, pago de cuentas, entre otros, implicaba que se movilicen de un lugar a otro constantemente, siendo además que del análisis de las hojas que ha presentado la recurrente de parte del registro denominado ‘Planilla de gastos de movilidad (…) donde se indica la fecha, el nombre del trabajador, el monto otorgado, el motivo y su firma, surge que el monto otorgado cumple con el requisito de razonabilidad, por lo que tales pagos constituirían una condición de trabajo, deducible para efecto del Impuesto a la Renta”.
Vale decir, se admitió que los gastos por concepto de movilidad como condición de trabajo no necesariamente debían ser sustentados con comprobantes, pues también podía hacerse mediante un libro como el mencionado (planilla interna de movilidad), eso sí, siempre y cuando cumpliese con ciertas formalidades. De acuerdo con lo expresado por el Tribunal Fiscal, las formalidades empleadas por la citada empresa de autoservicios habrían sido adecuadas, tanto que luego fueron consagradas –y ampliadas– por el legislador ya a nivel normativo.
En este orden de ideas, para efectuar una correcta deducción de los gastos de movilidad como condición de trabajo, se deberá tener en cuenta lo siguiente:
i) Los gastos por concepto de movilidad respecto de un mismo trabajador y por cada día, se podrán sustentar únicamente con comprobantes de pago (factura o boletos de transporte) o con la planilla de gastos de movilidad, no pudiendo utilizarse ambas formas (comprobantes de pago y planilla de movilidad) para sustentar dicho gasto.
ii) En el caso de que los gastos por concepto de movilidad no se sustenten solamente bajo una de las formas antes mencionadas (comprobantes de pago o planilla de movilidad), solo procederá la deducción de aquellos gastos que se encuentren acreditados con comprobantes de pago, debiendo repararse los gastos que se encuentren sustentados en la planilla de movilidad.
iii) En cuanto a la planilla de movilidad, se establece lo siguiente:
- La planilla de movilidad no constituye un libro ni un registro, por lo que entendemos no le serán de aplicación las normas contenidas en la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT, que establece las normas referidas a libros y registros vinculados a asuntos tributarios. Tampoco será exigible la legalización de la referida planilla ante Notario Público, pudiendo llevarse, incluso, en hojas sueltas debidamente numeradas.
- La planilla de movilidad comprenderá:
a) Los gastos incurridos en uno o más días, si incluye los gastos de un solo trabajador; o,
b) Los gastos incurridos en un solo día, si incluye los gastos incurridos por más de un trabajador.
Sin perjuicio de ello, podrán coexistir planillas referidas a uno o varios trabajadores.
- La planilla de gastos deberá constar en documento escrito, ser suscrita por los trabajadores usuarios de la movilidad y contener necesariamente la siguiente información:
• Numeración de la planilla.
• Nombre o razón social de la empresa contribuyente.
• Identificación del día o periodo que comprende la planilla.
• Fecha de emisión de la planilla.
- Especificación por cada desplazamiento y por cada trabajador de los siguientes datos:
• Fecha (día, mes y año) en que se incurrió en el gasto.
• Nombres y apellidos de cada trabajador usuario de la movilidad.
• Número de documento de identidad del trabajador.
• Motivo y destino del desplazamiento.
• Monto gastado por cada trabajador.
La falta de cualquiera de los datos descritos respecto a cada desplazamiento del trabajador, inhabilita la planilla solo para la sustentación del gasto que corresponde a tal desplazamiento, en la medida en que es información que el Tribunal Fiscal consideró en su oportunidad, como ya hemos precisado.
Si bien se establece que dicha información no será exigible para las planillas que sustenten gastos de movilidad devengados desde el 1 de enero de 2007 hasta el 16 de octubre de ese año, sí será exigible que tales planillas hayan sido suscritas por los trabajadores usuarios de la movilidad y, además, que la información contenida en ellas permita identificar, por lo menos, lo siguiente:
- Los trabajadores usuarios de la movilidad.
- La fecha a la que corresponde el gasto.
- El importe del gasto por cada trabajador.
Es importante señalar, que las condiciones y requisitos anteriormente previstos no son de aplicación para los gastos de movilidad y viáticos por viajes al interior o exterior del país previstos en el inciso r) del artículo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, los cuales deberán sujetarse a lo previsto en el inciso n) del artículo 21 del Reglamento del TUO en mención, pues así lo dispone el último párrafo del artículo 8 del Decreto Supremo Nº 159-2007-EF. Así, tenemos que:
- Tales gastos no podrán exceder del doble del monto que por el mismo concepto concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía.
- Los gastos por concepto de viáticos en el interior del país deberán ser sustentados con comprobantes de pago.
Si se tratase de traslados fuera del país, el alojamiento se acredita con los comprobantes emitidos en el exterior de acuerdo con la ley que las regula, aunque deberán contener, por lo menos, el nombre, denominación o razón social del emisor, la naturaleza u objeto de la operación, fecha y monto. La movilidad (conjuntamente con la alimentación) podrán acreditarse, si no fuera con los comprobantes, también mediante una declaración jurada hasta por un monto que no debe exceder del 30% del doble del monto que, por concepto de viáticos, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarquía.
Ambas formas (comprobantes y declaración jurada) son excluyentes, por lo que en el caso de que los gastos no se sustenten solamente en una de ellas, solo procederá la deducción de aquellos gastos que se encuentren acreditados con los comprobantes.
La indicada declaración jurada debe contener, como mínimo, la siguiente información: i) contribuyente; ii) nombre completo y documento de identidad de la persona que realiza el viaje al exterior, quien deberá suscribir la declaración jurada; iii) nombre de las ciudades y países de destino; iv) periodo (duración) del viaje; v) fecha de la declaración; vi) fecha exacta en que se incurrió en el gasto; vii) monto gastado por día, expresado en nuevos soles; viii) total de gastos de movilidad.
Deben incluirse también los gastos por alimentación.
La falta de alguno de los datos requeridos solamente inhabilita la sustentación del gasto por movilidad o por alimentación, según se trate del rubro donde la información no esté completa.
Finalmente, a efectos de la deducción de los gastos por motivo de viaje, deberá acreditarse también la necesidad de este. No se extiende la deducción a los gastos incurridos por los acompañantes del trabajador a quien se le encomendó el traslado.