A  Alberto Ibarra se le ha comunicado la inadmisibilidad de la presentación de un recurso de impugnación en un procedimiento tributario, debido a que el plazo legal para realizar tal impugnación ya habría transcurrido. No obstante, en este caso se observa que el señor Ibarra presentó este recurso dentro de los plazos que se le señalaron expresamente en una resolución emitida por la Administración Tributaria.

      Respuesta:

     En este caso, debe tenerse en cuenta que el Tribunal Fiscal estableció de forma correcta que en los casos en que la misma Administración induzca a un error al contribuyente, este último no deberá ser perjudicado. En efecto, el Tribunal Fiscal a través de la Resolución de Observancia Obligatoria Nº 05580-5-2006 estableció el siguiente criterio vinculante, tanto para la Administración como para los contribuyentes, respecto a la inducción al error por parte de la Administración hacia los contribuyentes, al establecer en una Resolución de Multa un plazo mayor al señalado en el Código Tributario:

     “RTF Nº 05580-5-2006 ⁽⁵⁾

     En el caso que la notificación de un acto de la Administración exprese un plazo mayor al establecido legalmente para impugnarlo, será de aplicación el numeral 24.2 del artículo 24 de la Ley del Procedimiento Administrativo General aprobada por Ley Nº 27444, según el cual, el tiempo transcurrido no será tomado en cuenta para determinar el vencimiento del plazo que corresponda, por lo que la interposición del recurso deberá ser considerada oportuna”.

      Según este criterio podemos observar que el Tribunal Fiscal señala que cuando la Administración Tributaria notifique un acto administrativo y consigne expresamente como plazo para su impugnación, uno mayor al señalado en la Ley, no deberá perjudicarse al contribuyente si opta por obedecer al plazo señalado en la notificación.

     Si bien el principio de publicidad de las normas nos obliga a conocer las disposiciones contenidas en estas, no puede negarse que ante un plazo notificado por la misma Administración Tributaria en una resolución, se estaría induciendo a confusión o a error al contribuyente al señalarle un plazo distinto al del Código Tributario, por lo cual resulta razonable que no deba perjudicarse al administrado con una sanción, o peor aún, no reconocer como plazo oportuno para la impugnación, el plazo señalado en la resolución consignada por la Administración Tributaria.

     Este criterio no se encuentra fundamentado en las normas del Código Tributario, sino en la Ley del Procedimiento Administrativo General, la cual se configura como una norma mucho más garantista de los derechos de los administrados en comparación a nuestro Código Tributario, el cual es mucho más restrictivo.

     La aplicación de las normas de la Ley del Procedimiento Administrativo General resulta procedente en virtud a lo establecido por la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, la cual establece la aplicación de las demás normas vinculadas a la materia tributaria cuando el Código Tributario no regule ciertas situaciones específicas, como la del presente caso.

      -      La Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario

     La Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario constituye una garantía para los contribuyentes que puedan verse perjudicados por los actos de la Administración Tributaria, por cuanto se establece que ante lo no previsto por el Código Tributario, será procedente la aplicación de los principios del Derecho Tributario, del Derecho Administrativo y los principios generales del Derecho.

     “Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario

     Aplicación Supletoria de los Principios del Derecho

     En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho”.

      Como lo permite lo dispuesto por la norma bajo comentario (supletoriamente se aplicarán los principios del Derecho Tributario o, en su defecto, los principios del Derecho Administrativo y los principios generales del Derecho), se recurre a ellos solo de manera supletoria, a fin de completar nuestro ordenamiento y/o resolver conflictos que por vacíos o deficiencia de la ley se generan, ahora bien, al igual que en el caso de la analogía, los principios como integradores del Derecho, no serán aplicables en los aspectos tributarios reservados constitucionalmente a la ley o que se encuentren dentro del principio de legalidad.

     En materia tributaria, si bien se reconoce de modo casi unánime su autonomía como rama del Derecho, y que en tal virtud tenga principios, normas y conceptos propios, diferentes a los de otras materias jurídicas, es plenamente aplicable a la integración de la ley mediante la aplicación de normas de otras ramas del Derecho, aun cuando en estricto, se realice de manera supletoria, es decir, para cubrir una falta o vacío.

     Bajo el criterio expuesto, por ejemplo, en la medida en que nuestro Código Tributario regula la actuación de la Administración Tributaria (en el cumplimiento de sus funciones y el ejercicio de sus facultades) mediante diversos procedimientos administrativos (recaudación, determinación, fiscalización, resolución, sanción, etc.) destinados a producir actos administrativos, resulta de aplicación, en lo no previsto por el Código Tributario, obviamente en lo que resulte pertinente, y siempre que no les opongan ni les desnaturalicen, la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444.

     Queda claro que si en relación a la Administración Tributaria y los administrados se generan actuaciones o procedimientos administrativos no regulados por normas tributarias, resulta de aplicación la Ley del Procedimiento Administrativo General.

      -      Aplicación de la Ley del Procedimiento Administrativo General en la defensa de los derechos de los administrados

     De acuerdo a lo señalado en la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, observamos que resulta procedente la aplicación de la Ley del Procedimiento Administrativo General, toda vez que esta norma sí regula de forma expresa el hecho de que las actuaciones de la Administración que inducen al error a los administrados (como en el caso concreto, respecto a los plazos para impugnar una resolución), al señalarle un plazo mayor al establecido en la Ley, no deberán tener como consecuencia un perjuicio para el administrado.

     Por ello, como bien señala Juan Carlos Morón “es por ello que si el administrado actuare siguiendo las pautas que le da la autoridad acerca de si el acto administrativo agota la vía, sobre los recursos que proceden, las instancias que lo apreciarán, sobre la fecha de vigencia o plazo para interponer recursos , establecidos en el caso de la inducción a error por parte de negligencia, malicia o desconocimiento de la autoridad. En tales casos resulta lógico que el administrado no deba soportar perjuicios por esta situación, al ser el verdadero agraviado por el estado de indefensión existente ⁽⁶⁾ .

     En virtud de ello, nos encontramos ante lo dispuesto por el numeral 24.2 ⁽⁷⁾ del artículo 24 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, de aplicación supletoria a los procedimientos tributarios, que dispone que si en base a información errónea contenida en la notificación, el administrado practica algún acto procedimental que sea rechazado por la entidad (en este caso, la Administración Tributaria), el tiempo transcurrido no será tomado en cuenta para determinar el vencimiento de los plazos que correspondan, ya que el error sería de la Administración al establecer un plazo diferente al legalmente establecido.

     En tal sentido y a fin de no perjudicar al administrado con los actos procedimentales incorrectos o inoportunos que pudiera realizar como consecuencia de la negligencia de la propia Administración, es que el numeral 24.2 del artículo 24 de la Ley del Procedimiento Administrativo General dispone que si en base a información errónea, contenida en la notificación, el administrado practica algún acto procedimental que sea rechazado por la entidad, el tiempo transcurrido no será tomado en cuenta para determinar el vencimiento de los plazos que correspondan.

      Asimismo, resulta conveniente citar el Acta del Acuerdo de Sala Plena Nº 2006-34 ⁽⁸⁾ , que reconoce la aplicación de la norma mencionada al presente caso, estableciendo lo siguiente: “En el caso que la notificación de un Acto administrativo expresa un plazo mayor al establecido legalmente para impugnarlo, será de aplicación el numeral 24.2 del artículo 24 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444, esto es, que el tiempo transcurrido no será tomado en cuenta para determinar el vencimiento del plazo que corresponda, por lo que la interposición del recurso deberá ser considerada oportuna”.

     En virtud de lo expuesto, observamos que la norma descrita nos permitiría entender que en los casos en que el tiempo transcurrido en el recurso impertinente (debido al plazo señalado por la propia Administración), y su rechazo, no será tomado en cuenta para determinar el vencimiento de los plazos que correspondan.

     En tal sentido, el administrado podrá una vez advertido el error, enmendar el rumbo y plantear el recurso correspondiente ⁽⁹⁾ , sin verse perjudicado de forma injusta, resguardándose así su derecho a un debido procedimiento administrativo, tal como lo dispone nuestra Constitución Política.

      -      El principio de predictibilidad y el derecho a la información certera de los contribuyentes

     Respecto al tema de análisis, resulta conveniente señalar que uno de los principios establecidos por la Ley del Procedimiento Administrativo es el principio de predictibilidad de la actuación administrativa, el cual se refiere a que las actuaciones, actos y procedimientos de la Administración sean cada vez más previsibles para el ciudadano, de forma tal, que genere confianza legítima y le retire el riesgo de la incertidumbre sobre el cómo actuará o resolverá su situación sometida a la Administración.

     Este principio se vincula directamente con el caso descrito, toda vez que nos recuerda el deber que tiene la Administración de emitir actos certeros, con información correcta que tenga su fundamento en las disposiciones constitucionales y legales. Siendo contrario a ello todo acto de la Administración que induzca a un error a los administrados, y que por consiguiente, les ocasione un perjuicio.

     Observamos entonces que el principio descrito puede observarse en el numeral 15 del inciso 1 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General:

      “Ley del Procedimiento Administrativo General - Ley Nº 27444

     Artículo IV.- Principios del Procedimiento Administrativo

     1.      El procedimiento administrativo se sustenta fundamentalmente en los siguientes principios, sin perjuicio de la vigencia de otros principios generales del Derecho Administrativo: (…)

      1.15. Principio de predictibilidad.- La autoridad administrativa deberá brindar a los administrados o sus representantes información veraz, completa y confiable sobre cada trámite, de modo tal que a su inicio, el administrado pueda tener una conciencia bastante certera de cual será el resultado final que se obtendrá”.

     Con esta disposición se persigue que mediante el suministro de la información descendente a los ciudadanos de la manera más abierta y sistemática, pueda el administrado anticiparse con mejor grado de aproximación a las decisiones a seguir por la Administración.

     Siendo así que la expectativa certera sobre cuál será el tratamiento de la Administración refuerza la credibilidad en el Estado de Derecho ⁽¹⁰⁾ , a fin de encontrarnos dentro de un sistema jurídico que procura la correcta emisión de un acto administrativo. Es por ello que resulta prudente señalar que la sumisión del actuar administrativo a un determinado procedimiento ha pasado a ser en nuestro Derecho, una exigencia constitucional .

     Con ello, logramos observar que el procedimiento administrativo aparece como una ordenación unitaria de una pluralidad de operaciones expresadas en actos diversos realizados heterogéneamente (por la función, por la naturaleza) por varios sujetos u órganos, operaciones y actos que, no obstante su relativa autonomía, se articulan en orden de un acto decisorio final ⁽¹¹⁾ , el cual no debe alejarse de los principios señalados en nuestro ordenamiento a fin de proteger a los administrados ante posibles transgresiones de sus derecho fundamentales.

      Conclusiones

     1.     La Administración Tributaria tiene el deber de aplicar lo establecido en el artículo 92 del Código Tributario, en donde se dispone que además de los derechos de los administrados señalados de forma expresa en tal artículo, también se deberán reconocer los establecidos en la Constitución y en las leyes vinculadas.

     2.     La Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario establece la aplicación supletoria de los principios del Derecho Tributario, del Derecho Administrativo y de los principios generales del Derecho. Siendo así, que ante lo no previsto en nuestro Código Tributario, podrán aplicarse las disposiciones de la Ley del Procedimiento Administrativo General, cuando de actos de la administración se trate, especialmente en los vinculados a la defensa de los derechos de los administrados.

     3.     El Tribunal Fiscal, a través de la RTF Nº 05580-5-2006, de observancia obligatoria establece como criterio vinculante que los actos de la administración que induzca a error a los administrados, no deberán tener como consecuencia, el perjuicio de estos últimos. Por ello, cuando se notifique una resolución que consigne un plazo mayor al establecido para su impugnación, deberá entenderse que el exceso respecto al plazo legal, no deberá computarse.

     4.     El citado criterio del Tribunal Fiscal constituye un acierto, toda vez que aplica de forma correcta la norma que permite resguardar el derecho del contribuyente a obtener u acto certero por parte de la Administración y, en el presente caso, lograr impugnar en un plazo pertinente los actos que la Administración pueda emitir en su contra.

      Base legal

      •     TUO del Código Tributario, Decreto Supremo N° 135-99-EF (19/08/1999): Norma IX y artículo 92.

     •     Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444 (11/04/2001): arts. IV inc. 1 num. 15, y 24 num.24.3.