TRIBUNAL FISCAL ESTABLECE QUE EL PLAZO PARA RESOLVER UNA SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DEL SALDO A FAVOR DEL EXPORTADOR ES DE 45 DÍAS HÁBILES
Tema relevante :Conforme a los artículos 162 y 163 del Código Tributario, el plazo para resolver una solicitud de devolución del saldo a favor materia de beneficio es de 45 días hábiles; sin embargo, conforme al último párrafo del artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, si se detectasen, entre otros, indicios de evasión tributaria por parte del solicitante o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización del bien materia de exportación, la Sunat podrá extender en 6 meses el plazo para resolver las solicitudes de devolución. Asimismo, la Administración puede iniciar un procedimiento de fiscalización antes, después o paralelamente a la tramitación de una solicitud de devolución del saldo a favor materia de beneficio. En caso de que en dicha fiscalización se detectasen los supuestos de excepción previstos por el último párrafo del artículo 11 del mencionado reglamento, la Administración está facultada a requerir la extensión de la carta fianza por 12 meses, de acuerdo a lo que dicha norma establece, no restringiéndose tal pedido por el hecho de que haya transcurrido el plazo de 6 meses anotado sin que la Administración haya emitido pronunciamiento sobre las solicitudes de devolución presentadas.
Jurisprudencia:
TRIBUNAL FISCAL
RTF N° : 08743-7-2008
Expediente N° : 6031-2008
Interesado : (No se menciona)
Asunto : Queja
Procedencia : Lima
Fecha : 17 de julio de 2008
VISTA la queja presentada por contra la Intendencia Regional Lima de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria por actuaciones que infringen el procedimiento legalmente establecido.
CONSIDERANDO:
Que la quejosa sostiene lo siguiente:
1. El 25 de julio, 15 de agosto y 4 de octubre de 2007 solicitó a la Administración Tributaria la devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio de los periodos de junio a agosto de 2007 (Formulario N° 4949, signados con N° de Orden 02483910, 02483911 y 02260558), siendo dichos importes garantizados mediante las Cartas Fianzas N° 00035069, N° 00035281 y N° 00035757, respectivamente.
2. Como consecuencia de dichas solicitudes, la Administración Tributaria le inició un procedimiento de verificación de obligaciones tributarias que tiene el carácter de una fiscalización especial regulada por el Reglamento de Notas de Crédito Negociable, cuya finalidad se encuentra dirigida a establecer el cumplimiento de las obligaciones vinculadas a la procedencia de la devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio.
3. Mediante los Requerimientos N° 0222080000041 y N° 0222080001245, la Administración Tributaria le solicitó las extensiones de las Cartas Fianzas N° 00035281 y N° 00036393 que garantizaron la devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio de los periodos de julio y agosto de 2007, por lo que mediante la Carta Fianza N° 0011-0108-98000005625-83 emitida por el Banco Continental, por un monto ascendente a S/. 420 000,00, se garantizaron las devoluciones del Saldo a Favor Materia del Beneficio de los periodos de julio y agosto de 2007.
4. El 28 de abril de 2008 la Administración Tributaria le notificó el Requerimiento N° 0222080002890 mediante el cual le solicitó la extensión de la Carta Fianza N° 0011-0108-9800005625-83, referida a las solicitudes de devolución de los meses de julio y agosto de 2007, hasta el 6 de junio de 2008.
5. La Administración Tributaria no le ha requerido nuevamente la extensión de la garantía otorgada por el periodo de junio de 2007, por lo que al encontrarse dicho procedimiento concluido, la Administración Tributaria ya no debería solicitarle la revisión de los periodos de enero de 2006 a junio de 2007; no obstante, esta no ha emitido documento alguno que indicara el cierre de dicha revisión pese a que el plazo legal ha transcurrido. Asimismo, con relación a los periodos de julio y agosto de 2007, la Administración Tributaria continúa efectuando las revisiones de los periodos materia de devolución pese a que ha transcurrido en exceso el plazo de 6 meses a que se refiere el Reglamento de Notas de Crédito.
6. En el caso que la Administración Tributaria le haya iniciado un procedimiento de fiscalización regulado por el artículo 62 del Código Tributario, la Administración deberá abstenerse de solicitarle la extensión de cartas fianzas, pues dicho procedimiento se encuentra exento de la obligación de presentar tales garantías.
7. Con relación a la extensión de la Carta Fianza N° 0011-0108-9800005625-83, referida a las solicitudes de devolución de los meses de julio y agosto de 2007, la Administración Tributaria procedió a su entrega, siendo que el 6 de mayo de 2008 procedió a remitirla al Banco Continental, quedando cancelado dicho documento, por lo que la Administración Tributaria deberá abstenerse de solicitar la extensión de la mencionada garantía pues ello implicaría la emisión de una nueva carta fianza y no una renovación.
8. Las solicitudes de extensión de las cartas fianzas materia de autos no se encuentran motivadas ya que solo hacen referencia a los artículos 13 y 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables.
Que mediante escrito ampliatorio presentado con fecha 1 de julio de 2008 la quejosa señala que cuestiona que la Administración, mediante la Carta N° 180-2008-SUNAT/210304, le haya denegado su solicitud de prórroga del plazo otorgado para cumplir con lo solicitado mediante el Requerimiento N° 0222080002890 del 12 de mayo de 2008; asimismo, mediante escrito presentado con fecha 16 de julio de 2008 reitera que de acuerdo con el reglamento de Notas de Crédito Negociables no está obligada a renovar las cartas fianzas emitidas.
Que de conformidad con el artículo 155 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante el Decreto Supremo N° 135-99-EF, el recurso de queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en dicho cuerpo legal.
Que mediante el Proveído N° 1317-7-2008 del 27 de mayo de 2008 se solicitó a la Administración que informara sobre los hechos que motivan la queja y en especial acerca del procedimiento seguido para la atención de las solicitudes de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio, presentadas por la quejosa (Formulario N° 4949, signados con N° de Orden 02483910, N° 02483911 y N° 02260558), debiendo adjuntar copia certificada de las Cartas N° 070023211590-01 SUNAT y N° 070023211590-02 SUNAT, los Requerimientos N° 0222080000041, N° 0222080001245 y N° 0222080002890 y las Resoluciones de Intendencia N° 024-018-0270525/SUNAT y N° 024-018-0290968/SNAT, así como de cualquier otro documento que sustentara el informe solicitado.
Que en cumplimiento al citado proveído, mediante los Oficios N° 989-2008-SUNAT/210400 y 1062-2008-SUNAT/210400, la Administración Tributaria remitió dos Informes Técnicos emitidos por la División de Auditoría Intendencia Regional Lima 2008 (folios 71 a 76, 91 y 92) y adjuntó diversa documentación.
Que en los anotados Informes Técnicos la Administración Tributaria señala que mediante las Solicitudes de Devolución (Formulario N° 4949) signadas con N° de Orden 02483910, 02483911 y 02260558, presentadas el 25 de julio, 15 de agosto y 4 de octubre de 2007, la quejosa solicitó la devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio de los periodos de junio a agosto de 2007 (folios 7 a 12), garantizando dichas devoluciones mediante los siguientes documentos:
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Que respecto de la primera solicitud de devolución, relativa al mes de junio de 2007, señala que dicha solicitud fue objeto de una verificación que se realizó del 1 de agosto de 2007 al 2 de agosto del mismo año, emitiéndose la Resolución de Intendencia N° 024-0180259296 del 1 de agosto de 2007, notificada el 6 de agosto de 2007, mediante la cual se autorizó la devolución solicitada mediante la emisión de un cheque.
Que en cuanto a la segunda solicitud de devolución, concerniente al mes de julio de 2007, señala que si bien fue programada dicha solicitud a efecto de ser verificada, también lo es que con fecha 24 de agosto de 2007 tal verificación no se realizó debido a que la recurrente era objeto de un procedimiento de fiscalización por los periodos de enero de 2005 a diciembre de 2005 respecto de la cual se había observado indicios de evasión en la cadena de comercialización con sus proveedores. Al respecto, señala que co n fecha 6 de setiembre de 2007 se programó una auditoría a la quejosa por los periodos de enero de 2006 a julio de 2007, el cual incluye el periodo de julio de 2007 correspondiente a la Solicitud de Devolución (Formulario N° 4949) signada con N° de Orden 02483911.
Que en lo que concierne a la segunda y tercera solicitud de devolución, relativas a los meses de julio y agosto de 2007, indica que se emitieron las Resoluciones de Intendencia N° 024-018-0270525 del 27 de setiembre de 2007 y N° 024-018-0270968 del 10 de diciembre de 2007, autorizándose las devoluciones solicitadas.
Que asimismo, menciona que mediante la Carta de Presentación N° 070023211590-01-SUNAT y el Requerimiento N° 0221070002093, notificados el 10 de setiembre de 2007, se inició un procedimiento de fiscalización a la recurrente, referido al Impuesto General a las Ventas de los periodos de enero de 2006 a julio de 2007, solicitándole diversa documentación para el 17 de setiembre de 2007, siendo posteriormente ampliado hasta el periodo de agosto de 2007 conforme con lo dispuesto por los artículos 62 y 87 del. Código Tributario.
Que alega que la quejosa no cumplió con exhibir la documentación solicitada mediante el Requerimiento N° 0221070002093, siendo recién presentada por ella en atención al Requerimiento N° 0222070005497, notificado el 25 de setiembre de 2007. Asimismo, agrega que mediante el Requerimiento N° 0222070005498, notificado el 25 de setiembre de 2007, solicitó la exhibición de los comprobantes de pago de ventas y compras, estados de cuentas corrientes, entre otros documentos, siendo que la quejosa presentó una solicitud tramitada en el Expediente N° 000-TI0003-2007-200246-2 en la que pide una prórroga de 20 días, la cual le fue concedida hasta el 10 de octubre de 2007, considerando que dicha fiscalización fue iniciada en virtud del artículo 62 del Código Tributario y que no fue de aplicación el artículo 10 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, el cual indica que el solicitante deberá poner a disposición de la Sunat en forma inmediata la documentación y registros contables correspondientes, caso contrario la solicitud será denegada.
Que agrega que mediante los Requerimientos N° 0222070005499 y N° 0222070006682, notificados el 25 de setiembre de 2007 y 8 de noviembre de 2007, respectivamente, le informó a la quejosa sobre aquellos proveedores respecto de los cuales se realizaron observaciones, comunicándole además la extensión en 6 meses del plazo para resolver las solicitudes de devolución. Asimismo, añade que mediante el Requerimiento N° 0222070007071, notificado el 22 de noviembre de 2007, se comunicó a la quejosa que existían indicios de evasión tributaria en la cadena de comercialización de bienes exportados, y que en atención al artículo 13 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables se le podía pedir hasta por 12 meses la extensión de la garantía otorgada.
Que precisa que resolvió las solicitudes materia de autos devolviendo a la quejosa los Saldos a Favor Materia del Beneficio correspondientes a los periodos de julio y agosto de 2007, por el monto de S/. 220 000,00 y S/. 220 000,00, mediante las Resoluciones de Intendencia N° 024-018-0270525 y N° 024-018-0290968, notificadas el 1 de octubre de 2007 y 12 de diciembre de 2007, dentro del plazo de 6 meses indicado por el artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables.
Que indica que el último párrafo del artículo 13 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables es general y no indica que la extensión hasta por 12 meses del plazo de vigencia de las garantías se refiera únicamente a las verificaciones o fiscalizaciones iniciadas en virtud del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, por lo que también es aplicable a las fiscalizaciones efectuadas al amparo de lo dispuesto por, el artículo 62 del Código Tributario.
Que en el presente caso corresponde determinar si el procedimiento de fiscalización seguido respecto de; las Solicitudes del Saldo a Favor Materia del Beneficio por los meses de junio a agosto de 2007 se ha efectuado conforme a ley(1).
Que de los documentos que obran en autos se tiene que mediante las Solicitudes de Devolución (Formulario N° 4949) signadas con N° de Orden 02483910, 02483911 y 02260558, presentadas el 25 de julio, 15 de agosto y 4 de octubre de 2007, respectivamente, la quejosa solicitó la devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio de los periodos de junio a agosto de 2007 (folios 7 a 12), garantizando dichas devoluciones mediante los siguientes documentos:
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Que cabe precisar que las Cartas Fianzas N° 00035281 y N° 00035757 fueron extendidas conforme lo siguiente:
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Que el 10 de setiembre de 2007 la Administración Tributaria notificó a la quejosa la Carta Nº 00700232111590-01 SUNAT (folio 70) y el Requerimiento N° 0221070002093(5), mediante los cuales inició el procedimiento de fiscalización relacionado al Impuesto General a las Ventas de los periodos de enero 2006. a julio del año 2007, invocando a tal efecto lo dispuesto por el artículo 62 del Código Tributario, entre otros.
Que de acuerdo con lo indicado en el Informe Técnico antes mencionado, la quejosa no cumplió con lo solicitado mediante el Requerimiento N° 0221070002093, esto es, con exhibir el 17 de setiembre de 2007 el Libro Inventario Permanente, por lo que mediante el Requerimiento N° 0222070005498, notificado el 25 de setiembre de 2007, se le reiteró lo requerido y el pago de una multa, el cual fue cumplido por la quejosa.
Asimismo, de acuerdo con lo señalado por el citado informe, mediante el Requerimiento N° 0222070005498, notificado el 25 de setiembre de 2007, la Administración Tributaria solicitó a la quejosa, entre otros documentos, la exhibición de los comprobantes de pago de ventas y de compras y los estados de cuentas corrientes, siendo que mediante escrito presentado el 26 de setiembre de 2007 la quejosa solicitó una prórroga de 20 días (Expediente N° 000-TI0003-2007-200246-2), la cual fue concedida ampliándose el plazo hasta el 10 de octubre de 2007.
Que el 25 de setiembre de 2007 la Administración Tributaria notificó a la quejosa el Requerimiento N° 0222070005499 (folios 49 a 54), referido a la fiscalización iniciada mediante el Requerimiento N° 0221070002093, en el que se solicitó que sustentara la fehaciencia de las operaciones de compra a sus proveedores; asimismo, la Administración Tributaria le comunicó que al haberse detectado en la cadena de comercialización del bien materia de exportación indicios de evasión tributaria, de conformidad con lo previsto por el artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables disponía de un plazo de 6: meses para resolver la solicitud de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio - Exportadores correspondiente al periodo de julio de 2007 (Formulario N° 4949 con N° de Orden 02483911).
Que a folio 58 obra la Resolución de Intendencia N° 024-018-0270525/SUNAT del 27 de setiembre de 2007, referida a la solicitud de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio signada con N° de Orden 02483911 (por el mes de julio 2007), mediante la cual de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 12 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, la Administración Tributaria dispuso la emisión de un cheque no negociable a la orden la quejosa por un monto ascendente a S/. 200 000,00.
Que mediante la Carta N° 0700232111590-02 SUNAT, notificada el 10 de octubre de 2007, la Administración Tributaria amplió la fiscalización iniciada mediante el Requerimiento N° 0221070002093, hasta el periodo de agosto de 2007 (folio 69), siendo que el 8 de noviembre de 2007 notificó a la quejosa el Requerimiento N° 0222070006682 mediante el cual le solicitó que sustentara la fehaciencia de las operaciones de compra a sus proveedores; asimismo la Administración Tributaria le comunicó que al haberse detectado en la cadena de comercialización del bien materia de exportación los indicios de evasión tributaria señalados en el artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, dispuso de un plazo de 6 meses para resolver las solicitudes de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio.
Exportadores correspondientes a los periodos de julio y agosto de 2007(Formulario N° 4949 con N° de Orden 02483911 y 02260558).
Que a folios 41 y 42 obra el Requerimiento N° 022270007071, notificado el 22 de noviembre de 2007, mediante el cual le comunicó a la quejosa la extensión del plazo para resolver la solicitud de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio - Exportadores del periodo de Agosto de 2007 (Formulario N° 4949 con N° de Orden 02260558) al existir indicios de evasión tributaria en la cadena de comercialización de bienes exportados; asimismo, dado que la Carta Fianza N° 00035757, emitida por el Banco Interbank por el monto de S/. 220 000,00, que garantizó la solicitud de devolución del mes de agosto de 2007, había vencido, le requirió que garantice dicho monto por un plazo de 4 meses de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 13 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables.
Que obra a folio 57 la Resolución de Intendencia N° 024-018-0290968/SUNAT del 10 de diciembre de 2007, referida a la solicitud de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio signada con N° de Orden 02260558 (por el mes de agosto de 2007), mediante la cual de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 12 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, la Administración Tributaria dispuso la emisión de un cheque no negociable a la orden de la quejosa por un monto ascendente a S/. 220 000,00.
Que consta en autos copia del Anexo N° 01 al Requerimiento N° 0222080000041 (folio 67), notificado el 4 de enero de 2008, mediante el cual la Administración le indica a la quejosa que dado que está próxima a vencerse la Carta Fianza N° 00035281, relativa a la solicitud de devolución iniciada mediante el Formulario N° 4949 con N° 02483911 (por el periodo de julio de 2007) y devuelta mediante la Resolución de Intendencia N° 024-018-0270525/SUNAT, solicita su extensión hasta el 1 de marzo de 2008.
Que asimismo, se advierten copias de los Requerimientos N° 0222080001245 y N° 0222080002890 (folios 1 a 3), notificados el 22 de febrero de 2008 y 29 de abril de 2009, respectivamente, mediante los cuales la Administración solicitó a la quejosa la extensión de las Cartas Fianzas N° 00035281 y 00036993 (julio y agosto de 2007) y N° 0011-0108-98000005625-83 (julio y agosto de 2007) hasta el 2 de mayo y 6 de junio de 2008, respectivamente.
Que el artículo 39 del Código Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N° 981, establece las normas aplicables a las devoluciones de tributos administrados por la SUNAT, disponiendo en su inciso a) que las devoluciones se efectuarán mediante cheques no negociables, documentos valorados denominados Notas de Crédito Negociables, giros, órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta corriente o de ahorros.
Que la misma norma señala que la devolución mediante cheques no negociables, la emisión, utilización y transferencia a terceros de las Notas de Crédito Negociables, así como el abono en cuenta corriente o de ahorros se sujetarán a las normas que se establezca por decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, previa opinión de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT.
Que el artículo 33 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF, dispone, entre otros, que la exportación de bienes o servicios, no están afectos al Impuesto General a las Ventas.
Que a su turno, el artículo 34 de la misma ley reconoce el derecho a un saldo a favor del exportador que corresponde al monto del impuesto consignado en los comprobantes de pago que sustenten las adquisiciones.
Que a su vez, el numeral 3 del artículo 9 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, señala que la devolución del saldo a favor por exportación se realizará de acuerdo con lo dispuesto en el Reglamento de Notas de Crédito Negociables.
Que el artículo 2 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables aprobado por el Decreto Supremo N° 126-94-EF prevé que para determinar el Saldo a Favor del Exportador los comprobantes de pago, notas de crédito y débito y las declaraciones de importación y exportación deberán ser registrados en los libros de contabilidad y en los registros de compras y ventas.
Que el artículo 3 del mismo reglamento establece que del Saldo a Favor por Exportación se deducirá el Impuesto Bruto del Impuesto General a las Ventas a cargo del sujeto y de quedar un monto a su favor, este se denominará Saldo a Favor Materia del Beneficio, agregando que de este saldo se deducirán las compensaciones efectuadas –en concordancia con el artículo 35 de la Ley del Impuesto General a las Ventas(6)– y de quedar un monto a favor del exportador, el contribuyente podrá solicitar su devolución mediante las Notas de Crédito Negociables.
Que el artículo 12 del anotado reglamento establece que la Sunat entregará las Notas de Crédito Negociables dentro del día hábil siguiente a la fecha de presentación de la solicitud de devolución, a los exportadores que garanticen el monto cuya devolución solicitan con la presentación, entre otros, de una carta fianza otorgada por una entidad bancaria del Sistema Financiero Nacional, la que deberá tener una vigencia mínima de treinta (30) días calendario contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud de devolución y que la SUNAT no podrá solicitar la renovación de los referidos documentos.
Que el segundo párrafo el artículo 11 del reglamento bajo examen, modificado por el Decreto Supremo N° 014-99-EF, dispone que si el solicitante de la devolución, entre otros, realiza esporádicamente operaciones de exportación, tiene deudas tributarias exigibles o hubiere presentado información inconsistente, la SUNAT podrá disponer una fiscalización especial, extendiéndose en quince (15) días hábiles adicionales el plazo para resolver las solicitudes de devolución, bajo responsabilidad del funcionario encargado.
Que el último párrafo del mismo artículo 11 indica que si se detectasen indicios de evasión tributaria por parte del solicitante, o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización del bien materia de exportación, incluso en la etapa de producción o extracción, o si se hubiera abierto instrucción por delito tributario al solicitante o a cualquiera de las empresas que hayan intervenido en la referida cadena de comercialización, la SUNAT podrá extender en seis (6) periodos el plazo para resolver las solicitudes de devolución.
Que asimismo, su artículo 13 preceptúa que la SUNAT podrá requerir al solicitante la extensión hasta por doce (12) periodos del plazo de vigencia de las garantías a que se refiere dicho artículo, siempre que se presente alguno de los supuestos previstos por el último párrafo del artículo 11.
Que el inciso h) del artículo 19 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, modificado por el Decreto Supremo N° 128-2006-EF, señala que las Notas de Crédito Negociables podrán ser redimidas en forma inmediata mediante el giro de un cheque no negociable, el que será entregado al exportador en la fecha en que hubiera sido entregada la Nota de Crédito Negociable.
Que el artículo 162 del Código Tributario indica que las solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la obligación tributaria, deberán ser resueltas y notificadas en un plazo no mayor de cuarenta y cinco (45) días hábiles siempre que, conforme a las disposiciones pertinentes, requiriese de pronunciamiento expreso de la Administración Tributaria.
Que el artículo 163 del mismo código prevé que las resoluciones que resuelven las solicitudes a que se refiere el primer párrafo del artículo anterior serán apelables ante el Tribunal Fiscal, con excepción de las que resuelvan las solicitudes de devolución, las que serán reclamables, y que en caso de no resolverse dichas solicitudes en el plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, el deudor tributario podrá interponer recurso de reclamación dando por denegada su solicitud.
Que de acuerdo con lo previsto por el primer párrafo del artículo 62 del Código Tributario, sustituido por el artículo 8 de la Ley N° 27335, la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el último párrafo de la Norma IV del Título Preliminar, y que el ejercicio de la función fiscalizadora incluye la inspección, investigación y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios.
Que a su vez, el numeral 1 del artículo 62-A del mismo código señala que el procedimiento de fiscalización que lleve a cabo la Administración Tributaria debe efectuarse en un plazo de un (1) año, computado a partir de la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación que fuera solicitada por la Administración Tributaria, en el primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalización. De presentarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no se tendrá por entregada hasta que se complete la misma.
Que como se puede apreciar, en atención a lo previsto por los artículos 162 y 163 del Código Tributario, el plazo para resolver una solicitud de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio es de 45 días hábiles, sin embargo conforme con el último párrafo del artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, esto es, si se detectasen, entre otros, indicios de evasión tributaria por parte del solicitante o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización del bien materia de exportación, la SUNAT podrá extender en seis (6) meses el plazo para resolver las solicitudes de devolución.
Que no obstante, mediante el artículo 12 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, se pretende agilizar el procedimiento de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio cuando este haya presentado las garantías suficientes, por lo que en caso aquel cumpla con los requisitos establecidos en él, la Administración debe proceder a la emisión inmediata de las Notas de Crédito Negociables correspondientes, criterio que ha sido establecido en la Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 07256-4-2003 y N° 02674-4-2004, sin perjuicio de la resolución definitiva de la solicitud de devolución a que se refiere el considerando precedente.
Que si bien de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 12 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables la carta fianza otorgada en garantía de la devolución de tales documentos valorados, deberá tener una vigencia de treinta (30) días calendario contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud de devolución y qué la SUNAT no podrá solicitar la renovación de los referidos documentos, no menos cierto es que el último párrafo del artículo 13 establece una excepción según la cual la SUNAT podrá requerir al solicitante la extensión hasta por doce (12) meses del plazo de vigencia de dicha carta fianza siempre que se presente alguno de los supuestos previstos por el último párrafo del artículo 11 de dicho reglamento.
Que sobre el particular, debe precisarse que la garantía del monto cuya devolución se solicita es la que permite que la SUNAT entregue anticipadamente las Notas de Crédito Negociables de conformidad con lo dispuesto por el anotado artículo 12, habiéndose atribuido a dicha Administración la facultad de requerir la extensión de dicha garantía por 12 meses si se detectasen, entre otros, indicios de evasión tributaria por parte del solicitante o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización del bien materia de exportación, resultando irrelevante que para efecto de dicha extensión se “sustituya” o “renueve” la carta fianza, siempre que mediante el anotado documento se garantice la devolución realizada anticipadamente, hasta por el mencionado plazo, en tal sentido, no resulta atendible lo afirmado por la quejosa cuando asevera que la Administración ha infringido el procedimiento dado que no ha pedido la extensión sino la emisión de una nueva carta fianza.
Que por otro lado, cabe precisar que si bien el artículo 17 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables señala que toda “verificación” que realiza la SUNAT en atención a una solicitud de devolución se hará sin perjuicio del derecho de practicar una fiscalización posterior, ello no restringe que la Administración inicie un procedimiento de fiscalización antes, después o paralelamente a la tramitación de una solicitud de devolución del Saldo a Favor Materia del Beneficio en virtud del artículo 62 y siguientes del Código Tributario, siendo que el anotado artículo 17 deja a salvo que la Administración, aún cuando haya optado por realizar inicialmente solo una “verificación” con motivo de la presentación de una solicitud de devolución, pueda iniciar con posterioridad un procedimiento de fiscalización.
Que sobre el particular, debe mencionarse que los artículos 62 y siguientes del Código Tributario, que atribuyen la facultad discrecional de fiscalización a la Administración –y que señalan que dicho procedimiento debe efectuarse en el plazo de un (1) año– están contenidos en una norma con rango de ley, por lo que mal podría el Reglamento de Notas de Crédito Negociables, cuya objeto es reglamentar las devoluciones solicitadas por los administrados, limitar el ejercicio de dicha facultad de la Administración.
Que en tal sentido, en el caso que mediante dicha fiscalización se detectasen los supuestos de excepción previstos por el último párrafo del artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables –como es el caso de indicios de evasión tributaria por parte del solicitante o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización del bien materia de exportación– la Administración Tributaria está facultada a requerir la extensión de la carta fianza por 12 meses, no restringiéndose tal pedido por el hecho que haya transcurrido el plazo de 6 meses antes anotado sin que la Administración haya emitido pronunciamiento sobre las solicitudes de devolución presentadas, no resultando amparable lo señalado por la quejosa cuando asevera lo contrario.
Que en el presente caso la Administración inició un procedimiento de fiscalización a la quejosa en virtud de los artículos 62 y siguientes del Código Tributario, detectando en el mismo indicios de evasión tributaria en la cadena de comercialización de bienes exportados referidos a algunos de sus proveedores, habiendo ampliado los plazos otorgados a la quejosa para que exhibiera la documentación solicitada(7); no apreciándose que la Administración haya aplicado lo dispuesto por el artículo 10 del Reglamento de Notas de Credito Negociables, según el cual el solicitante de la devolución tiene la obligación de poner a disposición de la SUNAT en forma inmediata en su domicilio fiscal la documentación y registros correspondientes, bajo apercibimiento de darse por denegada automáticamente la solicitud de devolución.
Que así, mediante los Requerimientos N° 0222070005499 y N° 0222070006682, notificados el 25 de setiembre de 2007 y 8 de noviembre de 2007, respectivamente, la Administración informó a la quejosa sobre aquellos proveedores respecto de los cuales se realizaron observaciones, comunicándole además la extensión en 6 meses del plazo para resolver las solicitudes de devolución; en tanto que mediante el Requerimiento N° 0222070007071 le informó que existían indicios de evasión tributaria en la cadena de comercialización de bienes exportados respecto de sus proveedores y como resultado de las observaciones efectuadas; invocándose a tal fin lo dispuesto por los artículos. 11 y 13 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables.
Que por tanto, los pedidos de extensión de las cartas fianzas realizadas a la quejosa por la Administración mediante los Anexos N° 1 de los Requerimientos N° 022270007071, N° 0222080000041, N° 0222080001245 y N° 0222080002890, notificados el 22 de noviembre de 2007, 4 de enero y 22 de febrero de 2008, así como el 29 de abril de 2008, relativos a las solicitudes de devolución de los meses de julio y agosto de 2007, se encuentran arreglados a ley, siendo que no resulta atendible lo señalado por la quejosa cuando afirma que las solicitudes de extensión de las cartas fianzas no se encontraban motivadas.
Que con relación a lo señalado por la quejosa en el sentido que la Administración Tributaria no le ha requerido nuevamente la extensión de la garantía otorgada por el periodo de junio de 2007, y que por tanto no debería solicitarle la revisión de los periodos de enero de 2006 a junio de 2007, debe mencionarse que ello no resulta atendible dado que, como se señalara en los considerandos precedentes, la fiscalización de la Administración ha sido iniciada sobre la base de los artículos 62 y siguientes del Código Tributario, por lo que el hecho que la Administración no haya requerido la extensión de la carta fianza no implica que deba restringirse la fiscalización de los periodos en mención.
Que en cuanto a lo argumentado por la quejosa, cuando asevera que la Administración, mediante la Carta N° 180-2008-SUNAT/210304, le ha denegado su solicitud de prórroga del plazo otorgado para cumplir con lo solicitado mediante el Requerimiento N° 0222080002890 del 12 de mayo de 2008 debe indicarse que el trámite de la formulación de una queja como la de autos, no es argumento para la prórroga del plazo otorgado desde que no impide la presentación de la documentación o información solicitada por la Administración.
Que por lo expuesto, procede declarar infundada la queja interpuesta respecto del procedimiento de fiscalización relativo a las Solicitudes del Saldo a Favor Materia del Beneficio por los meses de junio a agosto de 2007.
Que finalmente, respecto de la falta de resolución de las solicitudes de devolución antes anotadas por parte de la Administración, debe indicarse que de conformidad con lo dispuesto por los artículos 162 y 163 del Código Tributario, en concordancia con su artículo 135, la quejosa puede dar por denegadas dichas solicitudes e interponer recursos de reclamación ante la misma Administración, por lo que la queja en este extremo deviene en improcedente.
Con las vocales Muñoz García, León Pinedo e interviniendo como ponente el vocal Moreano Valdivia. RESUELVE:
Declarar INFUNDADA la queja interpuesta respecto del procedimiento de fiscalización relativo a las Solicitudes del Saldo a Favor Materia del Beneficio por los meses de junio a agosto de 2007 e IMPROCEDENTE en cuanto a la falta de resolución de dichas solicitudes.
Regístrese, comuníquese y remítase a la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, para sus efectos.
MUÑOZ GARCÍA
Vocal presidente
LEóN PINEDO
Vocal
MORENO VALDIVIA
Vocal
RUIZ ABARCA
Secretaria relatora
NOTAS:
(1) Sobre el particular, debe mencionarse que mediante la Resolución N° 04187-3-2004, publicada en el diario oficial El Peruano el 4 de julio de 2004 con carácter de jurisprudencia de observancia obligatoria, este Tribunal ha establecido que es competente para pronunciarse, en la vía de la queja, sobre la legalidad de los requerimientos que emita la Administración durante el procedimiento de fiscalización o verificación, en tanto no se hubieran notificado las resoluciones; de determinación o multa u órdenes de pago que, de ser el caso, correspondan, lo que no ha ocurrido en el presente caso.
(2) Entregada a efectos de garantizar la devolución del Saldo a Favor Materia de Beneficio del periodo de julio de 2007 (folio 39).
(3) Entregada a efectos de garantizar la devolución del Saldo a Favor Materia de Beneficio del periodo de agosto de 2007 (folio 37).
(4) Entregada a efectos de garantizar la devolución del Saldo a Favor Materia de Beneficio de los periodos de julio y agosto de 2007 (folio 36).
(5) Conforme con lo señalado en el Informe Técnico emitido por la División de Auditoria Intendencia Regional Lima 2008.
(6) “Artículo 35.- Aplicación del saldo a favor
El saldo a favor establecido en el artículo anterior se deducirá del Impuesto Bruto, si lo hubiere, de cargo del mismo sujeto. De no ser posible esa deducción en el periodo por no existir operaciones gravadas o ser estas insuficientes para absorber dicho saldo, el exportador podrá compensarlo automáticamente con la deuda tributaria por pagos a cuenta y de regularización del Impuesto a la Renta.
Si no tuviera Impuesto a la Renta que pagar durante el año o en el transcurso de algún mes o este fuera insuficiente para absorber dicho saldo, podrá compensarlo con la deuda tributaria correspondiente a cualquier otro tributo que sea ingreso del Tesoro Público respecto de los cuales el sujeto tenga la calidad de contribuyente(*).
En el caso de que no fuera posible lo señalado anteriormente, procederá la devolución, la misma que se realizará de acuerdo a lo establecido en la norma reglamentaria pertinente”.
(*) Párrafo sustituido por el Artículo 1 de la Ley N° 27064 publicada el 10 de febrero de 1999.
(7) Dicha ampliación de los plazos otorgados a la quejosa sería acorde con la extensión en seis meses el plazo para resolver las solicitudes de devolución antes anotadas
- COMENTARIO
¿CUÁLES SON LOS VERDADEROS PLAZOS PARA RESOLVER UNA SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DEL SALDO A FAVOR DEL EXPORTADOR?
Giancarlo Giribaldi Pajuelo( *)
1. DEFINICIÓN DEL SALDO A FAVOR MATERIA DE BENEFICIO
El artículo 33 del TUO de la Ley de IGV (en adelante, LIGV) dispone que la exportación de bienes y servicios no se encuentra afecta con el IGV. No obstante, debido a la abierta política nacional promotora de las exportaciones, el artículo 34 de la LIGV permite que el IGV consignado en las facturas de adquisición de bienes y servicios destinado a estas exportaciones inafectas del IGV sea considerado como crédito fiscal, denominándosele “saldo a favor del exportador”.
En una primera oportunidad, el saldo a favor del exportador se resta del IGV calculado sobre las ventas internas del contribuyente en dicho mes. El sobrante que resulte de la operación antedicha es denominado “saldo a favor materia de beneficio”, el cual puede ser objeto de compensación automática con los pagos a cuenta y de regularización del Impuesto a la Renta o con cualquier otro tributo que sea ingreso del Tesoro Público respecto de los cuales el sujeto tenga la calidad de contribuyente (ITAN, derechos arancelarios, inclusive el IGV por la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados, de acuerdo con el Informe Nº 038-2009-SUNAT), o solicitarse su devolución. En ambos supuestos, la compensación automática o la devolución solicitada no puede sobrepasar el 19% de las exportaciones de bienes embarcados o facturados en el mes (dependiendo de si estamos hablando de exportación de bienes o servicios, respectivamente).
A fin de solicitar la devolución del saldo a favor materia de beneficio, el contribuyente debe presentar el Formulario Nº 4949 acompañando la constancia de aceptación del PDB - Exportadores, conforme al Procedimiento Nº 17 del TUPA de la Sunat, aprobado por Decreto Supremo Nº 057-2009-EF.
2. PLAZOS PARA RESOLVER UNA SOLICITUD DE DEVOLUCIóN DEL SALDO A FAVOR MATERIA DE BENEFICIO
El artículo 162 del Código Tributario estipula que las solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinación de la deuda tributaria, deberán ser resueltas y notificadas en un plazo no mayor de 45 días hábiles, siempre que de conformidad con las disposiciones legales vigentes se requiera pronunciamiento expreso de la Administración Tributaria.
Dentro del cúmulo de solicitudes del contribuyente que se ciñen al plazo de 45 días hábiles para ser resueltas por la Sunat se encuentran las solicitudes de devolución de pagos indebidos o en exceso, de declaración de prescripción, de inscripción en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta, de renuncia a la exoneración del Apéndice I del TUO de la Ley de IGV(1).
No obstante, cabe recordar que constituye un Principio General del Derecho(2) (y por tanto, conformante del ordenamiento jurídico) el de “Norma especial prima sobre norma general”(3). Así, el artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables (en adelante, RNCN) confiere un plazo distinto para resolver el tema específico de las solicitudes de devolución del saldo a favor del exportador, el que debe prevalecer sobre el enunciado general del artículo 162 del Código Tributario.
En efecto, de una lectura del artículo 11 del RNCN, se puede apreciar que este apunta lo siguiente:
“La Sunat emitirá y entregará las Notas de Crédito Negociables dentro de los 5 días siguientes a la fecha de presentación de la solicitud de devolución.
Si el solicitante, entre otros casos, realiza esporádicamente operaciones de exportación, tiene deudas tributarias exigibles o hubiere presentado información inconsistente, la Sunat podrá disponer de una fiscalización especial, extendiéndose en 15 días hábiles adicionales el plazo para resolver las solicitudes de devolución, bajo responsabilidad del funcionario encargado.
Si se detectase indicios de evasión tributaria por parte del solicitante, o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización, incluso en la etapa de producción o extracción, o si se hubiera abierto instrucción por delito tributario al solicitante o a cualquiera de las empresas que hayan intervenido en la referida cadena de comercialización, la Sunat podrá extender en 6 meses el plazo para resolver las solicitudes de devolución”.
Así las cosas, de una interpretación correcta de este artículo sin apartarse de su tenor literal, tenemos que por regla general las solicitudes de devolución del saldo a favor materia de beneficio del IGV (en adelante, SFMB) deben ser resueltas en el término perentorio de 5 días hábiles cuando Sunat no tenga motivos para sospechar que lo declarado por el contribuyente no corresponde a la realidad.
En los supuestos taxativamente enumerados en el segundo párrafo del mencionado artículo 11 (por ejemplo, cuando el solicitante realiza por primera vez actividades de exportación o tenga tributos o multas pendientes de pago), y siempre que la Administración Tributaria le haya iniciado una fiscalización especial al contribuyente, el plazo para resolver las SFMB se extiende a 20 días hábiles, bajo responsabilidad del funcionario encargado.
Es decir, si al interior de un procedimiento de devolución del SFMB, la Administración Tributaria le practica al contribuyente una fiscalización especial, producto de la cual no se encuentran reparos tributarios dentro de los 20 días hábiles de solicitada la devolución, entonces la Sunat se encuentra obligada a emitir las respectivas notas de crédito negociables, al margen que la fiscalización aún no haya concluido.
En este orden de ideas, si al 21 día hábil después que el contribuyente ha exigido la devolución del SFMB, la Sunat no le ha encontrado ningún reparo en la fiscalización especial llevada a cabo; entonces el solicitante tendría el pleno derecho de dar por denegado su pedido e interponer un reclamo contra la resolución ficta producto de este recurso no contencioso, amparándose en el artículo 135 del Código Tributario.
Sin embargo, ese no es el parecer del Tribunal Fiscal, puesto que en las RTF Nº 8743-7-2008 y Nº 12378-2-2008 ha manifestado que “En atención a lo previsto por los artículos 162 y 163 del Código tributario, el plazo para resolver una solicitud de devolución del saldo a favor materia de beneficio es de 45 días hábiles, sin embargo, conforme con el último párrafo del artículo 11 del Reglamento de Notas de Crédito Negociables, esto es, si se detectasen, entre otros, indicios de evasión tributaria por parte del solicitante o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización del bien materia de exportación, la Sunat podrá extender en 6 meses el plazo para resolver las solicitudes de devolución”.
De esta manera, el contribuyente tendría que esperar 45 días hábiles de interpuesta su solicitud de devolución del SFMB, para que recién luego de transcurrido dicho periodo se encuentre facultado a interponer un recurso de reclamación contra la denegatoria ficta de su solicitud. Con semejante interpretación, la única herramienta de defensa con que cuenta el contribuyente cuando su solicitud de devolución del SFMB no sea amparada luego de 20 días hábiles (y siempre que la Sunat en ese plazo no haya detectado ningún reparo en la fiscalización efectuada) es plantear una queja ante el Tribunal Fiscal, con sustento en el hecho que la autoridad administrativa no se está apegando al texto del artículo 11 del RNCN.
No obstante, en el supuesto que la Sunat haya detectado reparos al contribuyente que solicitó la devolución del SFMB o a sus proveedores en el plazo de 20 días hábiles indicado, entonces dicha entidad ya cuenta con un intervalo más amplio de 6 meses para resolver la referida solicitud de devolución del SFMB (y no el de 45 días hábiles prescrito en el artículo 162 del Código tributario).
3. DEVOLUCIóN DEL SFMB EN CASO DE QUE EL CONTRIBUYENTE GARANTICE SU IMPORTE
El artículo 12 del RNCN señala lo siguiente:
“La Sunat entregará las Notas de Crédito Negociables dentro del día hábil siguiente a la fecha de presentación de la solicitud de devolución, a los exportadores que garanticen el monto cuya devolución solicitan con la presentación de algunos de los siguientes documentos:
a) Carta fianza otorgada por una entidad bancaria del Sistema Financiero Nacional;
b) Póliza de caución emitida por una compañía de seguros;
c) Certificados bancarios en moneda extranjera.
Los documentos antes señalados deberán ser adjuntados a la solicitud de devolución o entregados con anterioridad a esta.
Los documentos de garantía antes indicados, entregados a la Sunat, tendrán una vigencia de 30 días calendarios contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud de devolución. La Sunat no podrá solicitar la renovación de los referidos documentos”.
Como se puede vislumbrar, a través de este procedimiento se entrega anticipadamente al contribuyente el importe del SFMB que está solicitando, siempre y cuando cumpla con garantizar a través de alguno de los medios consignados en el referido artículo 12 el hecho hipotético que su solicitud de devolución le sea denegada y más bien se determinen deudas tributarias pendientes de pago provenientes de la fiscalización efectuada.
En el supuesto de que se resuelva desfavorablemente el procedimiento de devolución denegando en todo o en parte el SFMB alegado por el contribuyente, ya sea porque el IGV de compras que se destinan a las exportaciones se sustenta en operaciones no reales, o porque producto de la fiscalización especial u ordinaria efectuada se le detecten tributos impagos y se proceda a compensar(4), entonces también será de aplicación la infracción del 178 numeral 1) del Código Tributario, consistente en la obtención indebida de notas de crédito negociables, cuya sanción es el 100% del monto obtenido indebidamente en caso de que el contribuyente infractor se encuentre ubicado en el Régimen General del Impuesto a la Renta.
Cabe recordar que el artículo 15 del RNCN prescribe que: “La Sunat podrá ejecutar las garantías otorgadas en virtud de lo dispuesto por el artículo 12, cuando el monto de las notas de crédito negociables supere el importe determinado en la Resolución que resuelva la solicitud de devolución, aun cuando el exportador impugne dicha Resolución”. Ante esto, cabe preguntarse si de todas maneras es aplicable la infracción del artículo 178 inciso 1) por la obtención indebida de notas de crédito negociables, aun cuando ante la denegación en todo o en parte de la solicitud de devolución se haya procedido a ejecutar las garantías previamente entregadas por el contribuyente. Dada la redacción del artículo 165 del Código Tributario, el cual prescribe que las infracciones tributarias serán determinadas de manera objetiva, procede la infracción del artículo 178 numeral 1) del Código Tributario, aun cuando finalmente no exista importe dinerario a restituir al Fisco (producto de la ejecución de la garantía).
Asimismo, es menester indicar que el Tribunal Fiscal ha señalado que con motivo de una solicitud de devolución del SFMB la Sunat puede practicar la fiscalización especial del artículo 11 del RNCN o una fiscalización ordinaria con sustento en el artículo 62 del Código Tributario, siendo que en ambos supuestos cuando se encuentre indicios de evasión en el solicitante o en cualquier eslabón de la cadena de comercialización, es pertinente la extensión de las garantías por 12 meses.
Si bien no ha sido objeto de pronunciamiento por parte del órgano colegiado, sostenemos que en la fiscalización especial del artículo 11 del RNCN, justamente por tratarse de una fiscalización (y no de una verificación) resulta de aplicación el Reglamento de Fiscalización, aprobado por Decreto Supremo Nº 085-2007-EF, debiéndose cumplir, entre otros, su inicio con una carta de presentación de los auditores en la cual se adjunte el primer requerimiento, los requisitos de los requerimientos así como de los resultados del requerimiento, los plazos para solicitar prórrogas, la conclusión de la fiscalización necesariamente con una resolución de determinación y/o resolución de multa.
En función de todo lo expuesto, se desprende que el Tribunal Fiscal considera que el plazo para resolver las solicitudes de devolución del SFMB es de 45 días hábiles, aun así no se haya fiscalizado al solicitante o existiendo de por medio una fiscalización, no se le haya encontrado ningún reparo dentro del indicado término. Es más, cuando dentro de los mencionados 45 días hábiles se encuentran indicios de evasión tributaria en el solicitante o en la respectiva cadena de comercialización, los plazos para resolver la solicitud de SFMB se extienden hasta 6 meses.
A nuestro parecer, todos los plazos de resolución de las solicitudes de devolución del SFMB se encuentran insertos en el artículo 11 del RNCN, por lo que no debe aplicarse supletoriamente el artículo 162 del Código Tributario. De esta manera, si dentro de los 20 días hábiles de solicitada la devolución de SFMB, al contribuyente no se le detecta ningún reparo tributario en la fiscalización incoada, entonces debería tener derecho a considerar denegada su solicitud e interponer un recurso de reclamación, sin tener por qué esperar 45 días hábiles.
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NOTAS:
(1) HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado. 5ª Edición, Jurista Editores, Lima, 2007, p. 858.
(2 Según Marcial Rubio, los principios generales del Derecho son conceptos o proposiciones de naturaleza axiológica o técnica, que informan la estructura, la forma de operación y el contenido mismo de las normas, grupos normativos, subconjuntos, conjuntos y del propio Derecho como totalidad. Pueden estar recogidos o no en la legislación, pero el que no lo estén no es óbice para su existencia y funcionamiento. En: RUBIO CORREA, Marcial. El Sistema Jurídico: Introducción al Derecho. 9ª edición, Fondo Editorial PUCP, Lima, 2007, p. 264.
(3) En la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el expediente Nº 00047-2004-AI/TC, se ha recogido como una fuente normativa del sistema jurídico con rango distinto a la ley a “los principios generales del Derecho”.
(4) Cabe recordar que el artículo 39 inciso c) del Código Tributario estipula que en los supuestos que la Sunat determine reparos al contribuyente como consecuencia de la verificación o fiscalización efectuada a partir de una solicitud de devolución, dicha Entidad se encuentra facultada a determinar el monto a devolver considerando los resultados de dicha verificación o fiscalización.