RESUMEN

En el presente informe el autor aborda las dudas que se generan respecto de la infracción o infracciones que se verifican al producirse la presentación de los libros electrónicos fuera de los plazos establecidos, así como la aplicación de la concurrencia de infracciones y la no aplicación de intereses y sanciones al producirse duda razonable.

MARCO NORMATIVO

Código Tributario: arts. 170 y 175, nums. 3, 5 y 10.

Resolución de Superintendencia: Nº 379-2013/SUNAT.

Palabras clave: Libros electrónicos / Régimen de gradualidad / Sanciones

Recibido: 08/08/2019

Aprobado: 15/08/2019

I. INCORPORACIÓN DEL NUMERAL 10 AL ARTÍCULO 175 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO

Mediante el Decreto Legislativo N° 1420, publicado el 13 de setiembre de 2018 se modificó el Código Tributario, entre otros, respecto al régimen de infracciones y sanciones vinculadas a comprobantes de pago, libros y registros físicos y electrónicos.

En ese sentido, se agregó el numeral 10 al artículo 175 del Código Tributario, estableciendo una nueva infracción consistente en no registrar o anotar dentro de los plazos máximos de atraso, ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos gravados, o registrarlos o anotarlos por montos inferiores en el libro y/o registro electrónico que se encuentra obligado a llevar de dicha manera de conformidad con las leyes, reglamentos o Resolución de Superintendencia de la Sunat.

Es decir, dicha infracción se refiere al hecho de no registrar oportunamente los ingresos en los libros contables dentro del plazo máximo de atraso permitido que señala la norma tributaria con relación a los libros electrónicos o registrar dichos ingresos por montos inferiores en los mismos libros.

En ese sentido, el artículo 4 del Decreto Legislativo N° 1420, incorporó el numeral 10 al artículo 175 del Código Tributario, agregando el décimo ítem a las Tablas de Infracciones y Sanciones I, II y III del mismo cuerpo legal. Al respecto, señalamos a continuación la referida incorporación respecto de la Tabla I del Código Tributario.

En lo que respecta a la sanción aplicable a la infracción regulada en el numeral 10 al artículo 175 del Código Tributario cabe mencionar que la misma no tiene régimen de gradualidad aplicable. Debemos precisar que el régimen de gradualidad de infracciones aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/SUNAT, es una norma que se publicó con fecha 31 de marzo de 2007 y está vigente a partir del 1 de abril de 2007, es decir, cuando aún no existía la infracción tipificada en el numeral 10 del artículo 75 del Código Tributario.

La sanción aplicable, como ya se señaló anteriormente, es una multa equivalente al 0.6 % de los ingresos netos tomándose como referencia para el cálculo a los ingresos netos según la información contenida en los campos o casillas de la declaración jurada anual del ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción, según corresponda, en las que se consignen los conceptos de ventas netas y/o ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no gravables de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta.

Finalmente, debemos señalar que la nota 10 de la Tabla I del Código Tributario (al que se hace referencia al indicar la sanción) señala que la multa determinada no podrá ser menor a 10 % de la UIT ni mayor a 25 UIT.

II. ¿CUÁL FUE EL MOTIVO PARA INCORPORAR EL NUMERAL 10 AL ARTÍCULO 175 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO?

Según lo señalado por la exposición de motivos del Decreto Legislativo N 1420, con la finalidad de realizar un control fiscal más efectivo y reducir el incumplimiento tributario, se vio por conveniente establecer la obligación de llevar el Registro de Ventas e ingresos y el Registro de Compras de manera electrónica estableciendo para ello, quienes son los sujetos obligados que para este fin tienen que cumplir dicha obligación mediante el Sistema de Libros electrónicos SLE-PLE o el SLE-Portal.

Asimismo, se estableció que los principales contribuyentes y aquellos a los que se refería el artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N° 379-2013/Sunat, se encontraban obligados no solo a llevar los registros de compras y ventas de manera electrónica, sino también el libro mayor, diario y el libro diario simplificado.

Ahora bien, al determinarse que los obligados a generar sus registros de compras y ventas e ingresos electrónicos, no cumplían con dicha obligación, se propuso incorporar infracciones más específicas que las que se encontraban vigentes. Es así, que se decidió incorporar el numeral 10 al artículo 175 del Código Tributario, generando así no solo el cumplimiento de los plazos establecidos, sino también desincentivando el llevado de los libros y registros de otra forma que no sea la permitida por las normas vigentes.

De otro lado, debemos resaltar que de acuerdo a lo que establece el numeral 7.1 del artículo 7 de la Resolución de Superintendencia N° 286-2009/sunat, sobre disposiciones para la implementación del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos tributarios de manera electrónica, no existe anotación sin envío.

Finalmente, respecto a la vigencia de la incorporación de la infracción tipificada en el numeral 10 del artículo 175 del Código Tributario, ello entró en vigencia al día siguiente de la publicación del decreto legislativo Nº 1420. Es decir, desde el 14 de setiembre de 2018.

III. INFRACCIÓN POR PRESENTAR LOS LIBROS ELECTRÓNICOS FUERA DEL PLAZO ESTABLECIDO

Considerando que el numeral 7.1 del artículo 7 de la Resolución de Superintendencia N° 286-2009/sunat, sobre disposiciones para la implementación del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos tributarios de manera electrónica, establece que no existe anotación sin envío, por lo que podemos señalar que:

El hecho de presentar (enviar) los libros electrónicos fuera de los plazos establecidos implicaría que no se han efectuado las anotaciones correspondientes en los libros electrónicos, por tanto, resultaría aplicable la infracción establecida en el numeral 10 del artículo 175 del código tributario, el cual señala lo siguiente:

No registrar, ingresos, rentas, patrimonio, bienes, ventas, remuneraciones o actos gravados, o registrarlos o anotarlos por montos inferiores en el libro y/o registro electrónico.

Asimismo, el hecho de presentar (enviar) los libros electrónicos fuera de los plazos establecidos implicaría también incurrir en la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175 del código tributario, el cual señala lo siguiente:

Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la Sunat.

Por lo cual, se incurriría en dicha infracción debido a que si se envía los libros y/o registros electrónicos fuera de los plazos establecidos se verificaría la infracción de llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por resolución de Superintendencia de la Sunat.

De lo expuesto, podemos señalar que el hecho de presentar (enviar) los libros electrónicos fuera de los plazos establecidos implicaría la comisión de dos infracciones, la establecida en el numeral 5 y en el numeral 10 del artículo 175 del código tributario, tal como se indica en el siguiente gráfico:

Al respecto, surge la siguiente interrogante ¿en el supuesto indicado se estaría produciendo un concurso de infracciones?

Sobre la verificación de un concurso de infracciones nos remitimos al numeral 6 del artículo 230 de la Ley de procedimientos Administrativos Ley Nº 27444, aplicable en materia tributaria, el cual señala que se produce concurso de infracciones “[c]uando una misma conducta califique como más de una infracción se aplicará la sanción prevista para la infracción de mayor gravedad, sin perjuicio que puedan exigirse las demás responsabilidades que establezcan las leyes”. Por tanto, las condiciones para que se produzca un concurso de infracciones son que se verifique que una misma conducta esté tipificada en dos o más infracciones, siendo que en el supuesto analizado sí se verificaría dicha situación tal como lo hemos indicado anteriormente, por lo cual, en el supuesto analizado correspondería aplicarse la infracción tipificada en el numeral 10 del artículo 175, del código tributario cuya sanción es una multa ascendente al 0.6 % de los ingresos netos del ejercicio anterior, por ser la infracción que establece la sanción más grave.

IV. Interpretación EQUIVOCADA

La situación descrita en el acápite anterior estaría generando la verificación de un concurso de infracciones, ello estaría generando una interpretación equivocada sobre el tipo de infracción en el que se ha incurrido al presentar los libros electrónicos fuera de los plazos establecidos, dado que al contribuyente le genera la duda sobre cuál de las dos infracciones aplicar, la del numeral 5 o el numeral 10 del artículo 175 del Código Tributario, máxime si a la fecha no existe un código de multa que identifique a la infracción establecida en el numeral 10 del código tributario y que para fines prácticos se estaría efectuando el pago de la sanción de multa que corresponde a la infracción tipificada en el numeral 10 del artículo 175 del código tributario, utilizando en unos casos el código que corresponde a la infracción tipificada en el numeral 3 del artículo 175 de la misma norma, considerando que el supuesto de dicha infracción se asemeja al supuesto establecido en el numeral 10. Por otro lado, también se ha establecido casos, donde se está utilizando el código de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175 dado que en dicho numeral se regula lo correspondiente al atraso de libros.

Al respecto, las infracciones y los códigos de multa respecto a las infracciones mencionadas se indican en el siguiente cuadro:

Ahora bien, debemos recordar que en aplicación de lo dispuesto por el artículo 170 del código tributario no procede la aplicación de intereses ni sanciones si:

1. Como producto de la interpretación equivocada de una norma, no se hubiese pagado monto alguno de la deuda tributaria relacionada con dicha interpretación hasta la aclaración de la misma, y siempre que la norma aclaratoria señale expresamente que es de aplicación el presente numeral.

A tal efecto, la aclaración podrá realizarse mediante Ley o norma de rango similar, decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas, Resolución de Superintendencia o norma de rango similar o Resolución del Tribunal Fiscal a que se refiere el artículo 154 del Código Tributario.

Los intereses que no proceden aplicar son aquellos devengados desde el día siguiente del vencimiento de la obligación tributaria hasta los diez (10) días hábiles siguientes a la publicación de la aclaración en el diario oficial El Peruano.

Respecto a las sanciones, no se aplicarán las correspondientes a infracciones originadas por la interpretación equivocada de la norma hasta el plazo antes indicado.

2. La Administración Tributaria haya tenido duplicidad de criterio en la aplicación de la norma y solo respecto de los hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo vigente.

Por tanto, respecto de la verificación de la infracción en el supuesto de enviarse con atraso los libros contables electrónicos urge una aclaración sobre la infracción o infracciones que corresponde aplicar así como la determinación del código de tributo que correspondería a la infracción tipificada en el numeral 10 del artículo 175 del código tributario, en aras de otorgar al contribuyente las herramientas necesarias para el cabal cumplimiento de sus obligaciones, dentro de ellas, la obligación de la determinación y el pago de los tributos que comprende también a las multas.