Emisión de liquidaciones de compra
RESUMEN
Las liquidaciones de compra son documentos calificados como comprobantes de pago que se emiten en supuestos particulares, los establecidos en la Resolución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT, Reglamento de Comprobantes de Pago, y que se complementan con las disposiciones de la Resolución de Superintendencia N° 234-2005/SUNAT, que regula el Régimen de Retenciones del Impuesto a la Renta y la Resolución de Superintendencia Nº 317-2017-SUNAT, que regula la emisión de liquidaciones de compra electrónicos.
¿En qué casos se permite la emisión de liquidaciones de compra?
Únicamente se permite la emisión cuando el vendedor es una persona natural productora y/o acopiadora de productos primarios derivados de la actividad agropecuaria, pesca artesanal y de extracción de madera, de productos silvestres, minería aurífera artesanal, artesanía y desperdicios y desechos metálicos y no metálicos, desechos de papel y desperdicios de caucho.
Así, conforme al criterio expuesto en la Carta N° 018-2005-SUNAT/2B0000, si las personas naturales productoras y/o acopiadoras a que se refiere el numeral 1.3 del artículo 6 del RCP no cumplen con la obligación de inscribirse en el RUC y, por ende, no otorgan comprobantes de pago, los adquirentes deberán emitir la liquidación de compra respectiva, siempre que se trate de la adquisición de los productos señalados en la citada norma.
Agrega que “bastará para ello la verificación objetiva de que el referido productor y/o acopiador carece de número de RUC, no siendo relevante que las operaciones con éste se realicen de manera periódica y/o que los productos se encuentren exonerados del IGV”.
Así pues, tal como se desprende del citado pronunciamiento, tratándose de la adquisición de los bienes expresamente detallados en el numeral 1.3 del artículo 6 del RCP, bastará con que se verifique objetivamente que los sujetos señalados en dicho numeral carecen de número de RUC, para que los adquirentes de los productos indicados en la norma emitan liquidaciones de compra.
¿Quiénes pueden emitir liquidaciones de compra?
Al respecto, el numeral 1.3 del artículo 6 del RCP dispone que están obligados a emitir liquidaciones de compra las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos, por las adquisiciones que efectúen a personas naturales que no otorguen comprobantes de pago por carecer de número de RUC.
En concreto, estarían obligados a ello, los contribuyentes del Régimen General y del Régimen Especial del Impuesto a la Renta que realizan operaciones con vendedores que no están inscritos en el RUC.
¿Cuáles son los requisitos mínimos que deben cumplir las liquidaciones de compra?
El numeral 4 del artículo 8 del RCP establece los requisitos mínimos que deben reunir las liquidaciones de compra.
Así, entre la información impresa de la liquidación se exige los datos de identificación del comprador: apellidos y nombres, o denominación o razón social. Adicionalmente, los contribuyentes que generen rentas de tercera categoría deberán consignar su nombre comercial, si lo tuvieran; la dirección del domicilio fiscal y del establecimiento donde esté localizado el punto de emisión; número de RUC; denominación del comprobante; numeración; datos de la imprenta o empresa gráfica que efectuó la impresión; la leyenda: “COPIA SIN DERECHO A CRÉDITO FISCAL DEL IGV”, entre otros.
Asimismo, como información no necesariamente impresa se requiere los datos de identificación del vendedor: apellidos y nombres; domicilio del vendedor y lugar donde se realizó la operación; número de su documento de identidad; producto comprado, indicando la cantidad y unidad de medida; precios unitarios de los productos comprados; valor de venta de los productos comprados; monto discriminado del tributo que grave la operación, indicando la tasa correspondiente, en su caso; importe total de la compra, expresado numérica y literalmente. Cada liquidación de compra debe ser totalizada y cerrada independientemente; fecha de emisión.
¿Cuáles son los efectos de la emisión de las liquidaciones de compra?
La Resolución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT en su artículo 4, numeral 4, dispone que liquidaciones de compra se emitirán en los casos señalados en el inciso 1.3 del numeral 1 del artículo 6 del RCP. De ese modo, se señala que:
- Podrán ser empleadas para sustentar gasto o costo para fines tributarios.
- Permitirán ejercer el derecho al crédito fiscal, siempre que se cumpla con lo establecido en el numeral siguiente.
- El impuesto deberá ser retenido y pagado por el comprador, quien queda designado como agente de retención.
¿Sustentan el gasto o costo las liquidaciones de compra emitidas a contribuyentes que poseen número de RUC, pero se encuentran en estado de baja de oficio?
En la Carta N° 018-2005-SUNAT/2B0000 se concluye que el productor y/o acopiador de los productos antes indicados carece de número de RUC cuando no se encuentra inscrito en tal Registro, sea porque:
a. Estando obligado a inscribirse en el RUC, no ha obtenido un número de RUC.
b. Estando inscrito en el RUC, la Sunat ha dado de baja su inscripción a solicitud de parte.
c. Estando inscrito en el RUC, la Sunat, de oficio, ha dado de baja su inscripción.
En ese orden de ideas procede emitir liquidaciones de compra a vendedores cuyo número de RUC hubiese sido dado de baja de oficio a la fecha de emisión de tales comprobantes de pago, siempre que se trate de la adquisición de los bienes contemplados en el numeral 1.3 del artículo 6 del RCP.
¿Procede la emisión de liquidaciones de compra emitidas a contribuyentes que se encuentran con suspensión temporal de actividades?
El artículo 26 de la Resolución de Su-perintendencia N° 210-2004/SUNAT, Reglamento del Decreto Legislativo Nº 943 que aprobó la Ley del Registro Único de Contribuyentes, señala que los sujetos inscritos en el RUC podrán comunicar la suspensión temporal de sus actividades hasta dos (2) veces durante un mismo ejercicio gravable cuando hubieran reiniciado actividades dentro del citado ejercicio.
Como se aprecia, la suspensión temporal de actividades implica que el sujeto deja de realizar actividades durante un lapso, vencido el cual reinicia actividades, pero no origina la baja de la inscripción en el RUC.
Dado que el sujeto conserva su inscripción en el RUC mientras dura la suspensión temporal de actividades, no se configura el supuesto previsto en el numeral 1.3 del artículo 6 del RCP para la emisión de liquidaciones de compra, esto es, que el sujeto carezca de RUC.
¿Las liquidaciones de compra que incumplan con los requisitos mínimos de los comprobantes de pago pueden sustentar gasto o costo con efecto tributario?
El numeral 4 del artículo 8 del RCP establece los requisitos mínimos que deben reunir las liquidaciones de compra. En ese sentido, las liquidaciones de compra que no cumplen con referidos no se consideran comprobantes de pago, y no permitirán sustentar gasto ni costo a efectos del Impuesto a la Renta.
Así, por ejemplo, en el caso de que estamos frente a liquidaciones de compra en las que no se ha señalado el lugar donde se realiza la compra, ni el dato adicional que permita precisar su ubicación y/o que tampoco consignan el número del documento de identidad del vendedor, no se podrá deducir el costo o gasto a efectos del Impuesto a la Renta.
¿En qué casos procede la retención del IGV y el Impuesto a la Renta?
El numeral 4 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago establece que las liquidaciones de compra se emiten en las adquisiciones que se efectúen a personas naturales que no otorguen comprobantes de pago por carecer de número de RUC, pudiendo ser empleadas para sustentar gasto o costo para fines tributarios.
Igualmente, permiten ejercer el derecho al crédito fiscal del IGV, siempre que el Impuesto sea retenido y pagado por el comprador.
La norma citada establece de forma general que el comprador (adquiriente) queda designado como agente de retención de los tributos que gravan la operación (esto es el IGV y el Impuesto a la Renta).
En ese sentido, la Resolución de Superintendencia N° 234-2005/SUNAT, en su artículo 2, regula el Régimen de Retenciones del Impuesto a la Renta aplicable a las operaciones por las cuales el adquirente está obligado a emitir liquidaciones de compra o que, sin estarlo, emita documentos como liquidaciones de compra.
Por su parte, en su artículo 5 establece que el monto de la retención es 1.5 % de forma general; sin embargo, será 4 % del importe de la operación cuando se trate de operaciones que se realicen respecto de los siguientes bienes:
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a) |
Minerales de oro y sus concentrados |
2616.90.10.00 |
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b) |
Amalgama de oro |
2843.90.00.00 |
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c) |
Oro en polvo y las demás formas en bruto, salvo la granalla y los cristales de oro. |
7108.11.00.00 y 7108.12.00.00 |
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d) |
Desperdicios y desechos de oro |
7112.91.00.00 |
Cabe precisar que la obligación de efectuar la retención del Impuesto a la Renta surgirá en el momento en que se pague o acredite la renta correspondiente.
Las retenciones se declaran y pagan a través del PDT -617- Otras retenciones por el adquiriente, quien actúa como agente de retención. Para ello, el monto de retención deberá señalarse detalladamente en el comprobante de pago para que surta los efectos tributarios mencionados.
¿Qué se entiende por productos derivados de la actividad agropecuaria?
El RCP en su artículo 6, numeral 1.3, señala que se debe de emitir liquidación de compra por las adquisiciones que se efectúen a personas naturales productoras y/o acopiadoras de productos primarios derivados de la actividad agropecuaria, pesca artesanal y extracción de madera, de productos silvestres, minería aurífera artesanal, artesanía y desperdicios y desechos metálicos y no metálicos, desechos de papel y desperdicios de caucho, siempre que estas personas no otorguen comprobantes de pago por carecer de número de RUC.
Igualmente, en la Resolución de Superintendencia N° 234-2005/SUNAT en su artículo 2 dispone que no se encuentran comprendidos dentro de los alcances del Régimen de Retenciones del Impuesto a la Renta, las operaciones que se realicen respecto de productos primarios derivados de la actividad agropecuaria([1]).
De ese modo, en el Informe N° 250-2006-SUNAT/2B0000, considerando el Oficio N° 559-2006-AG-DVM, se precisa que, básicamente, se diferencia el sector primario, del secundario y terciario, en que el primero abarca, entre otras actividades, la agricultura, la ganadería, la silvicultura y las extractivas, en tanto que el segundo a la manufactura y construcción, y el tercero a los servicios. En ese sentido, se precisa que, normalmente, se entiende por producto primario aquel que no ha tenido transformación manufacturera, o que está en su estado natural.
¿Las operaciones de adquisición de fibra de vicuña y guanaco sustentadas con liquidaciones de compra califican como productos derivados de la actividad agropecuaria?
En el Informe N° 332-2010-SUNAT/2B0000, considerando el Oficio N° 145-2010-AG-GFFS de la Dirección General Forestal y de Fauna Silvestre del Ministerio de Agricultura ha señalado que la fibra obtenida producto de la esquila de animales vivos, en estado de silvestre o semicautiverio se considera como producto de origen silvestre, tal como lo dispone el numeral 3.68 del artículo 3 del Reglamento de la Ley Forestal y de Fauna Silvestre.
En ese sentido, se señala que la fibra de vicuña como la fibra de guanaco obtenida de la esquila de animales vivos son productos de origen silvestre y no pierden dicha condición incluso tratándose de animales en semicautiverio, por lo cual no pueden ser consideradas como productos primarios derivados de la actividad agropecuaria.
En consecuencia, la adquisición de dichos productos sustentada con liquidaciones de compra se encontrará comprendida dentro de los alcances del Régimen de Retenciones del Impuesto a la Renta regulado por la Resolución de Superintendencia N° 234- 2005/SUNAT.
¿El arroz pilado califica como un producto primario de la actividad agropecuaria cuando es vendido por pequeños agricultores por lo que se podría emitir liquidaciones de compra?
En el Informe N° 130-2007-SUNAT/2B0000, al respecto señalan que, mediante el Oficio N° 703-2006-AG-DVM, el Viceministerio de Agricultura del Ministerio de Agricultura, dando atención a la consulta formulada respecto a qué se debe entender por “producto primario derivado de la actividad agropecuaria”, ha señalado que se entiende por producto primario aquel que no ha tenido transformación manufacturera, o que está en su estado natural, comprendiendo actividades como la agricultura, la ganadería, la silvicultura y las extractivas.
De otro lado, con el Oficio N° 269-2007-AG-VM, se ha indicado que el arroz pilado es el resultado de un proceso de transformación y acondicionamiento a través de maquinaria y equipos. Se añade que, dentro de la cadena de valor, el arroz pilado ha incrementado su valor agregado, respecto al arroz en cáscara cosechado en campo.
En ese sentido, el arroz pilado no constituye un producto primario derivado de la actividad agropecuaria, toda vez que el mismo no se encuentra en su estado natural, siendo más bien, el resultado de un proceso de transformación y acondicionamiento a través de maquinaria y equipo que, dentro de la cadena de valor, ha incrementado su valor agregado respecto al arroz en cáscara cosechado en campo.
¿La cochinilla recolectada de tunales naturales califica como un producto primario derivado de la actividad agropecuaria?
En el Informe N° 066-2007-SUNAT/2B0000 se ha concluido que cuando la cochinilla es recolectada en tunales naturales donde no intervino el hombre, en tierras de propiedad privada (comunidades campesinas generalmente) y tierras del Estado, constituye un producto silvestre y no un producto primario derivado de la actividad agropecuaria.
Siendo así, en la medida que existe la obligación de emitir liquidaciones de compra por las adquisiciones que se efectúen a personas naturales productoras y/o acopiadoras de productos silvestres, siempre que estas no otorguen comprobantes de pago por carecer de número de RUC; la transferencia de la cochinilla, como producto silvestre recolectado por personas naturales, se encuentra dentro de los alcances del Régimen de Retenciones del Impuesto a la Renta a que se refiere la Resolución de Superintendencia N° 234-2005/SUNAT.
¿Existe algún monto mínimo con relación a las operaciones por las cuales corresponde relaciones retenciones del Impuesto a la Renta por operaciones en las cuales se emitan liquidaciones de compra?
El artículo 6 de la Resolución de Superintendencia N° 234-2005/SUNAT antes de su derogatoria por la Única Disposición Complementaria Derogatoria de la Resolución de Superintendencia N° 028-2013/SUNAT, publicada el 29 enero de 2013, vigente desde el 1 marzo de 2013, establecía que se exceptúa de la obligación de retener el Impuesto a la Renta en la emisión de liquidaciones de compra cuando el importe de la operación es igual o inferior a setecientos y 00/100 nuevos soles (S/ 700.00).
En ese sentido, como dicha disposición fue derogada por la norma antes citada, vigente desde el 1 marzo de 2013, a la fecha no existe un límite cuantitativo a efectos de la exclusión de retenciones del Impuesto a la Renta de tercera categoría.
¿Desde qué fecha es obligatorio la emisión de liquidaciones de compra electrónicos?
En el numeral 5 del artículo 23 de la R.S. Nº 188-2010-SUNAT se ha establecido que la liquidación de compra electrónica se emite solo si el valor de las ventas acumulado por el vendedor en el transcurso de cada “periodo aplicable” hasta el mes anterior al de la emisión no supera el límite siguiente:
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Ejercicio |
Periodo |
Límite por periodo |
|
2018 |
Octubre a diciembre |
75 UIT (S/ 311,250) |
|
2019 |
Enero a diciembre |
75 UIT (S/ 315,000) |
La norma referida establece que a partir del primer día calendario del mes siguiente a aquel en que el vendedor supere el límite correspondiente, el comprador no podrá emitir en el Sistema SOL una liquidación de compra electrónica respecto de dicho vendedor. El cómputo de los límites referidos se inicia respecto de cada periodo aplicable.
Se desprende de lo anterior que, superado el límite, la norma indirectamente obliga al vendedor a inscribirse en el RUC y a emitir sus comprobantes de manera regular considerando el importe de sus operaciones. De ese modo, superado el límite y la imposibilidad de emitir liquidaciones de compra electrónicas no habilita a la emisión de liquidaciones de compra impresas.
Existe la posibilidad de emitir liquidaciones de compra impresos en supuestos que por causas no imputables al emisor, esté imposibilitado de emitir los comprobantes de pago electrónicos y/o las notas electrónicas, claro que considerando el límite señalado en el punto anterior.
En tales casos, el sujeto designado como emisor electrónico de liquidación de compra electrónica tiene la obligación de informar, a través del SEE - SOL, las liquidaciones de compra emitidas en formatos impresos y/o importados por imprentas autorizadas.
Base legal: R.S. Nº 188-2010-SUNAT, art. 23, num 5; R.S. Nº 317-2017-SUNAT
[1] Respecto a la excepción de la retención del Impuesto a la Renta por productos primarios de la actividad agropecuaria cabe referir que su vigencia se ha ido prorrogando desde el 2013. La última prórroga ha sido dispuesta por la Resolución de Superintendencia N° 298-2018-SUNAT, publicada el 28 de diciembre de 2018, que dispuso que la prorroga es aplicable hasta el 31 de diciembre de 2019. De ese modo, a partir del 1 de enero de 2020, el régimen de retenciones del Impuesto a la Renta será de aplicación respecto de los productos primarios derivados de la actividad agropecuaria.