Procedimiento de ejecución coactiva
RESUMEN
La cobranza coactiva es una facultad de la Administración Tributaria y de todo el Estado para hacer efectivo el pago de deudas u obligaciones determinadas y exigibles, que por diversas circunstancias el deudor tributario no cumple voluntariamente. En ese sentido, en el presente informe detallaremos cuáles son las deudas respecto de las cuales procede el cobro coactivo.
¿En qué consiste el procedimiento de cobranza coactiva que pueden realizar las administraciones tributarias?
El artículo 114 del TUO del Código Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-2013-EF, establece que la cobranza coactiva de las deudas tributarias es facultad de la Administración Tributaria para exigir de forma coactiva el pago de una obligación tributaria plenamente determinada y exigible y es ejercida a través del ejecutor coactivo, quien actúa con la colaboración de los auxiliares coactivos.
La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. Ello implica que la Administración Tributaria puede aplicar medidas cautelares y el embargo de bienes o cuentas, entre otras medidas.
¿Cuáles son las deudas exigibles en cobranza coactiva?
El artículo 115 del Código Tributario establece que la deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este fin se considera deuda exigible:
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a) |
La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de fraccionamiento. |
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b) |
La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo establecido para la interposición del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artículo 137 del Código Tributario. |
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c) |
La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artículo 146 del Código Tributario, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal. |
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d) |
La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley. |
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e) |
Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes. |
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f) |
Los gastos incurridos en las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los artículos 56 al 58 siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme con lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 117 del Código Tributario, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas. |
¿Cuáles son las características de la deuda establecida en resolución de determinación o de multa no reclamadas para que sean exigibles coactivamente?
La deuda establecida mediante resolución de determinación o de multa o la contenida en la resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de ley es calificada como una deuda exigible y por lo cual pasible de una cobranza coactiva.
En ese sentido, la reclamación es un recurso impugnatorio administrativo que permite discutir o contradecir las decisiones administrativas que consten en una resolución o acto administrativo debidamente notificado.
Así, el artículo 132 del Código Tributario establece que una de las facultades de los contribuyentes es interponer reclamaciones; de ese modo, los deudores tributarios directamente afectados por actos de la Administración Tributaria pueden interponer reclamación.
Por su parte, el artículo 135 establece que puede ser objeto de reclamación la Resolución de Determinación, la Orden de Pago y la Resolución de Multa.
Así, conforme a la Resolución del Tribunal Fiscal N° 1968-7-2010, no es reclamable y no puede ser materia de un procedimiento de cobranza coactiva el documento meramente informativo (en el caso, denominado “liquidación de tributos”) mediante el cual la Administración hace de conocimiento del deudor el monto al que asciende la deuda tributaria, pues dicho documento no puede sustentar un requerimiento de pago ni el inicio de una cobranza coactiva.
El artículo 137 del Código Tributario establece una serie de requisitos para la procedencia de la reclamación, entre otras, que se debe interponer a través de un escrito fundamentado y autorizado por abogado.
El plazo para interponer el recurso, tratándose de reclamaciones contra Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa, resoluciones que resuelven las solicitudes de devolución, resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o particular y los actos que tengan relación directa con la determinación de la deuda tributaria, es de 20 días hábiles computados desde el día hábil siguiente a aquel en que se notificó el acto o resolución recurrida. Así, de no interponerse la reclamación dentro del plazo antes citado, dichas resoluciones y actos quedarán firmes.
En ese sentido, de no presentarse el recurso de reclamación en los plazos señalados después de su notificación válida, el acto admirativo adquiere la condición de firme y la deuda que sustenta se puede exigir coactivamente.
¿Cuáles son las condiciones para que la deuda establecida en resoluciones de determinación o de multa reclamadas fuera del plazo establecido sean exigibles coactivamente?
Como hemos señalado, de no presentarse el recurso de reclamación en los plazos señalados después de su notificación válidamente efectuada, el acto admirativo adquiere la condición de firme y la deuda que sustenta se puede exigir coactivamente.
Sin embargo, existe una opción para que el contribuyente presente la reclamación fuera de plazo y no se inicie la cobranza coactiva. El numeral 3 del artículo 137 del Código Tributario establece que cuando las Resoluciones de Determinación y de Multa se reclamen vencido el señalado término de 20 días hábiles, deberá acreditarse el pago de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 9 meses posteriores a la fecha de la interposición de la reclamación, con una vigencia de 9 meses, debiendo renovarse por periodos similares dentro del plazo que señale la Administración.
En este caso, pese a que la reclamación se produce fuera de plazo, la Administración no puede iniciar el procedimiento de cobranza al haberse pagado la deuda o garantizado su pago mediante una fianza y de ese modo asegurar la cancelación de la obligación.
¿Puede ser exigible coactivamente la deuda establecida en resoluciones de determinación o de multa no apeladas en el plazo de ley, sin carta fianza o la establecida por una RTF?
Efectivamente, puede ser materia de cobranza coactiva la deuda establecida por resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, sin presentar carta fianza, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal.
En este punto se establecen tres supuestos que pueden dar lugar al procedimiento de cobranza coactiva de la deuda. Son los siguientes:
- No apelar la resolución de la Sunat que establezca deuda tributaria en el plazo establecido.
- Apelar la resolución de la Sunat que establezca deuda tributaria fuera del plazo establecido sin el pago de la deuda o sin otorgar fianza.
- La establecida mediante una Resolución del Tribunal Fiscal (RTF).
En cada uno de los supuestos referidos las deudas son exigibles y de ese modo puede iniciarse la cobranza coactiva. En los 2 primeros casos es porque el contribuyente consiente la resolución emitida por la Sunat. En el último caso, con la emisión de la Resolución del Tribunal Fiscal, se agota la vía administrativa y de ese modo la deuda es exigible, de tal forma que si el contribuyente no la paga, la Administración puede cobrarla coactivamente.
Contra la Resolución del Tribunal Fiscal todavía cabe plantear una demanda contencioso administrativa, iniciando la vía judicial, pero eso no impide que la Administración pueda iniciar la cobranza de la deuda de forma coactiva a menos que el contribuyente plantee y sea aceptada por el juez una medida cautelar para suspender o detener la misma.
¿Qué condiciones debe cumplir una orden de pago para que sea exigible coactivamente?
La orden de pago es el acto administrativo en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de Determinación, en los casos siguientes:
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1) |
Por tributos autoliquidados por el deudor tributario. |
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2) |
Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley |
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3) |
Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el monto de la Orden de Pago, la Administración Tributaria considerará la base imponible del período, los saldos a favor o créditos declarados en períodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos. |
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4) |
Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la misma, por uno o más períodos tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un término de tres (3) días hábiles, de acuerdo al procedimiento establecido, sin perjuicio que la Administración Tributaria pueda optar por practicarles una determinación de oficio. |
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5) |
Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados. |
En estos supuestos la Administración Tributaria válidamente puede iniciar la cobranza coactiva de la deuda tributaria contenida en la orden de pago; sin embargo, excepcionalmente, cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago se puede suspender la cobranza coactiva.
En este caso, notificada la orden de pago, procederá la cobranza coactiva de la deuda contenida en el valor notificado, salvo la excepción señalada en el párrafo anterior.
¿También son exigibles coactivamente las costas y los gastos en que la Administración Pública hubiera incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva?
Efectivamente, son deudas exigibles coactivamente las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.
De acuerdo con el penúltimo párrafo del artículo 115 del Código Tributario, para el cobro de las costas se requiere que estas se encuentren fijadas en el arancel de costas del procedimiento de cobranza coactiva que apruebe la Administración Tributaria; mientras que para el cobro de los gastos se requiere que estos se encuentren sustentados con la documentación correspondiente. Cualquier pago indebido o en exceso de ambos conceptos será devuelto por la Administración Tributaria.
¿Cuál es el procedimiento de cobranza coactiva?
Conforme al artículo 117 del Código Tributario, el Procedimiento de Cobranza Coactiva es iniciado por el ejecutor coactivo mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución Coactiva, que contiene un mandato de cancelación de las órdenes de pago o resoluciones en cobranza, dentro de 7 días hábiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecución forzada de las mismas, en caso de que estas ya se hubieran dictado.
La Resolución de Ejecución Coactiva deberá contener, bajo sanción de nulidad:
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1) |
El nombre del deudor tributario. |
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2) |
El número de la Orden de Pago o Resolución objeto de la cobranza. |
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3) |
La cuantía del tributo o multa, según corresponda, así como de los intereses y el monto total de la deuda. |
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4) |
El tributo o multa y periodo a que corresponde. |
La nulidad únicamente estará referida a la orden de pago o resolución objeto de cobranza respecto de la cual se omitió alguno de los requisitos antes señalados.
En el procedimiento, el ejecutor coactivo no admitirá escritos que entorpezcan o dilaten su trámite, bajo responsabilidad.
Excepto en el caso de la Sunat, el ejecutado está obligado a pagar las costas y gastos en que la Administración Tributaria hubiera incurrido en el procedimiento de cobranza coactiva desde el momento de la notificación de la Resolución de Ejecución Coactiva, salvo que la cobranza se hubiese iniciado indebidamente.
Así, por ejemplo, en el caso de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 284-2-2005 se concluyó que al haberse iniciado el procedimiento de cobranza coactiva indebidamente, no correspondía al contribuyente asumir el pago de la comisión bancaria; de ese modo, se dejó a salvo su derecho de iniciar las acciones pertinentes para hacerse cobro del monto pagado indebidamente.
En este punto también cabe citar la Resolución del Tribunal Fiscal N° 8879-4-2009 (publicada en El Peruano el 23/09/2009) como precedente de observancia obligatoria: “Cuando el Tribunal Fiscal ordene la devolución del dinero embargado en forma de retención e imputado a las cuentas deudoras del contribuyente en los casos en que declare fundada la queja al haberse determinado que el procedimiento de cobranza coactiva es indebido, la Administración debe expedir la resolución correspondiente en el procedimiento de cobranza coactiva y poner a disposición del quejoso el monto indebidamente embargado, así como los intereses aplicables, en un plazo de diez (10) días hábiles, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 156 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N° 953”.
Teniendo como base el costo del procedimiento de cobranza coactiva que establezca la Administración y por economía procesal, no se iniciarán acciones coactivas respecto de aquellas deudas que por su monto así lo considere, quedando expedito el derecho de la Administración a iniciar el Procedimiento de Cobranza Coactiva, por acumulación de dichas deudas, cuando lo estime pertinente.
Otro aspecto a considerar en los procedimientos de cobranza coactiva es que es posible alegar la prescripción de la deuda, de ser el caso, para su suspensión. Así, el Tribunal Fiscal mediante RTF Exp. N° 6302-4-2008 ha señalado que el ejecutor coactivo es quien debe pronunciarse sobre la prescripción y no corresponde que este de trámite de solicitud no contenciosa.
El Tribunal Fiscal mediante Resolución de Observancia Obligatoria N° 01194-1-2006 ha señalado que procede que el Tribunal Fiscal en vía de queja se pronuncie sobre la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva; este pronunciamiento encuentra su fundamento en la práctica común de la Administración Tributaria de dar trámite de solicitud no contenciosa a la solicitud de prescripción en los casos en los que la deuda se encuentre en proceso de cobranza coactiva.
Al respecto cabe precisar que la prescripción es una institución jurídica regulada en nuestra legislación, que determina que el transcurso de un determinado lapso de tiempo extingue la potestad de acción que tiene la Administración Tributaria para determinar la deuda o exigir su pago, de este modo se impone una suerte de castigo al acreedor negligente que no realizó las acciones necesarias para exigir la deuda y, por lo tanto, se libera al deudor de su obligación o deuda tributaria; sin perjuicio de lo antes señalado, debe considerarse que si bien la prescripción extingue la acción de determinación y cobro de la deuda tributaria, no extingue el derecho de la Administración Tributaria respecto de la misma pues de conformidad con el artículo 49 del TUO del Código Tributario, el pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado.