I. INTRODUCCIÓN

Un inversor antes de iniciar un proyecto (empresa o negocio) procederá a establecer si este se erige como autosostenible o no y si cubre su costo de oportunidad a determinada tasa de retorno, siendo que para ello evaluará una serie de factores entre los que se ubican los costos y gastos que el negocio involucra. Ello con el objetivo de establecer qué valor de venta deberá asignar a los bienes y/o servicios a ofertar en el mercado y que le permita cubrir el costo de oportunidad antes aludido.

En adición, al invertir en el Perú el inversionista deberá verificar el porcentaje real que el Estado se llevará como socio oculto a través del Impuesto a la Renta (en adelante, IR) y otros impuestos que pudieran afectar su actividad concreta. Respecto al Impuesto General a las Ventas (en adelante, IGV) usualmente solo analizará los efectos financieros⁽¹⁾ (por ejemplo si se va a generar la acumulación de un elevado crédito fiscal durante varios periodos o si va a ser objeto de retenciones, detracciones o percepciones que pueden también acumularse en el tiempo⁽²⁾), así como verificar si el consumidor continuará considerando atractivo el bien y/o servicio a pesar del incremento del 19%.

No obstante, también resulta muy importante que la empresa verifique que su esquema operativo y las transacciones en sí mismas permitan que el IGV se mantenga como un impuesto neutral y pueda ser transferido al consumidor final; ya que existirán ocasiones en que tal neutralidad se pierde y, por tanto, tenga que considerar la existencia de un costo o gasto adicional equivalente al IGV que gravó sus adquisiciones y que no es pasible de tomar como crédito fiscal.

En dicho orden de ideas, cuando la empresa verifique que los bienes y/o servicios que oferta se encuentran exonerados del IGV, no puede perder de vista que lo que aparentemente es un beneficio que podría inducir a los consumidores finales a adquirirlo, puede resultar no siéndolo si el legislador no ha previsto un mecanismo que contrarreste la pérdida de neutralidad del impuesto.

Así, en el presente documento, lo que se pretende es evidenciar de manera gráfica la vocación de neutralidad del IGV peruano y cómo es que una exoneración incompleta puede generar su pérdida y consiguiente efecto pernicioso en cabeza de la empresa; elemento que es recomendable evaluar al determinar su estructura de costos y gastos del negocio, así como la herramienta legal para contrarrestarla respecto a la exoneración de los bienes contenidos en el Apéndice I de la Ley del Impuesto General a las Ventas (en adelante, LIGV).

II. ABORDANDO EL CONCEPTO “EXONERACIÓN”

Uno de los elemento de relevancia en torno al que gira el presente trabajo es la denominada “exoneración”, motivo por el que se considera menester iniciar esbozando su concepto a fin de cristalizar la base sobre la que se analizará la potencial generación de un efecto pernicioso en los costos y ROE sobre capital de trabajo de una empresa.

Dicho ello y sin ánimo de ser exhaustivo, corresponde proseguir exponiendo que, en la legislación peruana, no existe cuerpo normativo alguno que establezca el alcance conceptual o características de lo que debe ser entendido por inafectación, exoneración, beneficio e incentivo. Consiguientemente, es menester apelar a lo dispuesto por el acápite b) de la Norma III del Título Preliminar del Código Tributario (en adelante, CT), vale decir, a la jurisprudencia y a la doctrina jurídica.

Así, sobre el particular Villegas⁽³⁾ señala que “(…) existen otros hechos o situaciones descritos hipotéticamente en otras normas, y que acaecidos en la realidad, neutralizan la consecuencia normal derivada de la configuración del hecho imponible, o sea, el mandato de pagar el tributo. Estos hechos o situaciones que enervan la eficacia generadora del hecho imponible, se denominan exenciones y beneficios tributarios”.

Ahora bien, el precitado autor diferencia los conceptos por él aludidos al afirmar que “(…) en la exención tributaria la desconexión entre hipótesis y mandato es total. No interesa si la hipótesis se produjo real o aparentemente. Lo cierto, en cualquiera de ambos supuestos, es que de esa configuración no surge deuda tributaria de sujeto pasivo alguno”, mientras que “(…) hay beneficios tributarios cuando la desconexión entre hipótesis y mandato no es total sino parcial”.

En dicho contexto, debemos resaltar que si bien se puede pensar, inicialmente, que el término “beneficio” es genérico, no es menos cierto que se limita y excluye a: i) la exoneración debido a que esta es por el total de la obligación tributaria y aquella solo por un monto parcial; ii) la inmunidad e inafectación por cuanto en esta la obligación tributaria es inexistente; y, iii) al incentivo por cuanto este busca un determinado actuar del contribuyente (respecto a este último se deja indicado que muchos autores consideran a este como parte integrante del género beneficio).

Concretamente respecto a la exoneración, cabe agregar que si bien existen una serie de teorías postuladas por importantes doctrinarios que buscan conceptualizarla, basta con colegir a efectos del presente documento que sí se verifica la hipótesis de incidencia prevista en la norma y, consiguientemente, existe obligación tributaria. No obstante, la legislación establece una dispensa expresa del cumplimiento de esta (se entiende por la totalidad). Sobre el particular, el Tribunal Fiscal, en su Resolución N° 559-4-97, expresa que “(…) el término ‘exoneración’ se refiere a que, no obstante que la hipótesis de incidencia prevista legalmente se verifica en la realidad, es decir, que se produce el hecho imponible, este por efectos de una norma legal no da lugar al nacimiento de la obligación tributaria, por razones de carácter objetivo o subjetivo”.

III. IMPACTO DEL IMPUESTO AL CONSUMO EN LA ESTRUCTURA DE COSTOS DE UNA EMPRESA

A efectos de realizar una adecuada evaluación del impacto de las exoneraciones del IGV y de su aplicación a determinados bienes y/o servicios o a las transacciones realizadas en determinadas zonas geográficas del territorio peruano, consideramos adecuado desarrollar algunos aspectos conceptuales del Impuesto al Valor Agregado (en adelante, IVA) a fin de entender el tratamiento que recibe el IGV en nuestra legislación y la lógica que lo respalda.

1. Cuestión previa

Teniendo en cuenta que la imposición al consumo es una forma mediante la cual el Estado obtiene recursos para cumplir con sus objetivos y fines, no se debe perder de vista que se grava de distintos modos o bajo distintas técnicas⁽⁴⁾. En dicho contexto, considerando la existencia de diversos criterios y técnicas para gravar el consumo, se puede abordar la clasificación siguiente:

• Generales y específicos:

Se gravan la totalidad de los bienes o algunos de ellos seleccionados para tal fin.

• Monofásicos y plurifásicos:

Esta clasificación toma en cuenta la aplicación del impuesto en una o más etapas del ciclo productivo.

• Acumulativos y no acumulativos:

Este criterio diferencia a los impuestos según la posibilidad o no de deducir el impuesto pagado en las etapas anteriores del ciclo de producción con las posteriores a este. En esta clasificación se ubica el IVA, ya que busca evitar la acumulación del impuesto y el efecto piramidal no deseado por las legislaciones; ello mediante la aplicación de dos métodos:

- Método por adición:

En desuso actualmente por las dificultades de su aplicación.

- Método por sustracción:

Este puede ser estructurado: i) sobre base financiera (el impuesto que grava la adquisición se aplica aun cuando esta sea empleada en un periodo posterior; caso peruano) o ii) sobre base física (el impuesto que grava la adquisición se aplica en el periodo en que esta es empleada en el proceso productivo).

2. Conceptualización y características del IVA

El IVA puede ser definido como aquel tributo que grava la venta de bienes y prestación de servicios de manera objetiva (impuesto real) debido a que es un impuesto regresivo que grava a todos los consumidores por igual sin tomar en cuenta su capacidad contributiva, vale decir, es un impuesto ciego que, en algunos supuestos concretos, el legislador opta por atenuar, por ejemplo, mediante la instauración de inafectaciones, beneficios, exoneraciones, entre otros, a determinadas operaciones; siendo que el contribuyente del impuesto (vale decir, quien realiza el hecho que se subsume en la hipótesis de incidencia y debe responder frente al Fisco) es el transferente de bienes o prestador de servicios y el sujeto que soporta la carga económica es el adquirente o usuario (impuesto indirecto).

Ahora bien, a fin de lograr evitar el efecto piramidal antes aludido, la técnica del impuesto se estructura mediante el método de sustracción sobre base financiera o física (impuesto no acumulativo), de tal forma que el Fisco gravará el consumo final, pero asegurando la cobranza calculada sobre el valor agregado que se va incorporando en cada una de las etapas del proceso productivo hasta llegar al consumidor final (impuesto plurifásico).

Este sistema se estructura sobre la base de impuesto contra impuesto, vale decir, la sustracción al débito fiscal (impuesto que grava la venta o prestación del servicio realizada por la empresa “X”) del crédito fiscal (impuesto que grava la adquisición de bienes y servicios realizada por la empresa “X”), lográndose la debida neutralidad (impuesto neutral) que no afecta la utilidad de las empresas (el impuesto que grava las adquisiciones aludidas no se convierte en un costo del bien o servicio a prestar)⁽⁵⁾.

Finalmente, desde una perspectiva personal se considera que en el IVA lo que es objeto de imposición no es el valor agregado incorporado por cada contribuyente en cada etapa de la cadena producción-consumo, sino el consumo final que revela la capacidad contributiva; ello sin perjuicio que permite al Fisco realizar la recaudación de forma fraccionada y parcial a lo largo del ciclo precitado.

Lo expuesto hasta este punto se procede a graficar de manera tal que se aprecia, de forma numérica, la operatividad del IVA y su neutralidad respecto a la empresa al no erigirse como un costo para esta; neutralidad que, como se expondrá en párrafos posteriores, puede distorsionarse y diluirse cuando el impuesto generado por el bien o servicio adquirido no es pasible de ser aplicado como crédito fiscal y no se diseñan mecanismos para contrarrestar tal efecto.

Como se aprecia, el productor de insumos y el productor de bienes (ambos, en calidad de contribuyentes) han tenido que abonar, respectivamente, un IVA ascendente a S/. 1,900.00 y S/. 3,800.00 en la respectiva etapa de la cadena producción - consumo. Sin embargo, todo el IVA ha sido debidamente trasladado al consumidor final, quien soporta el 100% de la carga real equivalente en el gráfico a S/. 5,700.00 (sumatoria de S/. 1,900.00 y S/. 3,800.00).

En este escenario, el IVA que el productor de insumos y el productor de bienes han abonado al adquirir bienes y servicios gravados es neutral en tanto no afectan sus costos al poder ser trasladado al consumidor final. Por ende, cualquier supuesto que ocasione o impida tal traslación ocasionará la pérdida de neutralidad y consiguiente configuración de un costo adicional que tenderá a ser trasladado a través del valor de venta al igual que cualquier costo ordinario.

3. El IGV peruano como un IVA: vocación de neutralidad

Es menester iniciar exponiendo que el IGV es un impuesto que grava el consumo bajo la técnica del valor agregado, vale decir, que es un IVA en los términos comentados en el epígrafe anterior. Así, el IGV se caracteriza por lo siguiente:

• Estructura plurifásica:

A partir de la lectura conjunta de los artículos 1 de la LIGV y 2 del Reglamento de la Ley del IGV (en adelante, RIGV) se infiere que el IGV grava, como regla general, todas las etapas del circuito productivo y comercial

• No acumulativo:

De la lectura concordada de los artículos 12, 13, 14 y 15 de la LIGV con el artículo 5 del RIGV se desprende que el IGV pagado en la etapa anterior no integra parte de la base imponible de la posterior.

• Método de sustracción:

De la lectura conjunta de los artículos 11 del LIGV y 5 del RIGV se desprende que el IGV a pagar en cada etapa de la cadena se determina por la diferencia entre el débito fiscal o impuesto bruto (IGV determinado conforme a la viñeta anterior que grava la venta y/o prestación realizada por la empresa) y el crédito fiscal (IGV determinado conforme a la viñeta anterior que grava la adquisición de bienes y/o servicios realizada por la empresa).

• Sobre base financiera:

A partir de lo dispuesto por el artículo 18 de la LIGV se desprende que es suficiente con determinar que la adquisición de bienes y/o servicios gravados con el IGV: i) es gasto o costo a efectos del Impuesto a la Renta (en adelante, IR); y, ii) están destinados a operaciones gravadas con el IGV a fin de poder emplearlo como crédito fiscal del periodo⁽⁶⁾.

• Impuesto contra impuesto:

Los artículos 12, 13 y 18 de la LIGV permiten colegir que el IGV que la empresa vendedora o prestadora debe pagar al Fisco equivale al resultado de restarle al IGV que grava la venta o prestación del servicio, el IGV que gravó la adquisición de bienes y/o servicios; mas no la resta entre la base imponible derivada de la venta y/o prestación del servicio realizada por la empresa y el valor venta de la adquisición que realizó (caso de base contra base).

• Traslación - Impuesto indirecto:

La lectura de los artículos 9 y 38 de la LIGV evidencian que el vendedor y/o prestador de servicios (sujeto que realiza la actividad que se subsume en la hipótesis de incidencia) es el contribuyente del IGV y, por lo tanto, quien debe abonarlo al Fisco. No obstante, el adquirente o usuario será quien debe soportar la carga real del impuesto aceptando su traslación⁽⁷⁾.

En tal sentido, se colige que el IGV ha sido diseñado para que la empresa, contribuyente del impuesto, pueda trasladarlo al consumidor final de tal forma que sea neutral y no afecte (no incremente) de modo alguno la estructura de los costos de la empresa y, consiguiente, aumento del valor de venta.

4. Condiciones para lograr la neutralidad

Ya hemos concluido que el IGV, al ser estructurado sobre la técnica del valor agregado, tiene una vocación de neutralidad. No obstante, su real plasmación tiene como requisito sine qua non la posibilidad de emplear como crédito fiscal el IGV que gravó las adquisiciones de bienes y/o servicios, caso contrario la traslación antes aludida no será posible y, como se expondrá en posterior título, el impuesto se convertirá en un verdadero costo o gasto para la empresa.

En nuestra legislación, existen dos condiciones o requisitos sustanciales⁽⁸⁾ que se deben presentar para poder aplicar válidamente el IGV abonado como crédito fiscal. Así, conforme al artículo 18 de la LIGV, a fin de poder utilizar como crédito fiscal el IGV que gravó las adquisiciones realizadas por una empresa, es indispensable que aquella sea:

• Admitida como gasto o costo a efectos del Impuesto a la Renta.

• Destinada a operaciones gravadas con el impuesto.

En tal sentido, pueden presentarse los siguientes escenarios: i) Si el gasto es deducible y se destina exclusivamente a operaciones gravadas con IGV, entonces podrá utilizarse el crédito fiscal; ii) si el gasto es no deducible y se destina a operaciones gravadas, entonces no podrá aplicarse como crédito fiscal; iii) si el gasto es deducible y se destina a operaciones no gravadas, entonces no podrá aplicarse como crédito fiscal, pero sí podrá deducirse del IR; y, iv) si el gasto es deducible y se destina tanto a operaciones gravadas como no gravadas, entonces tendrá que aplicarse un coeficiente o factor denominado “prorrata”.

Por ende, si las empresas destinan sus adquisiciones gravadas con el IGV a sus operaciones también alcanzadas con el impuesto, tendrá derecho a aplicarlo como crédito fiscal y, consiguientemente, un efecto neutro al viabilizarse la traslación. Antagónicamente, si lo hace respecto a sus operaciones no alcanzadas con el impuesto (transacciones no gravadas y exoneradas), no tendrá derecho a aplicarlo como crédito fiscal y, consiguientemente, un efecto no neutro al no viabilizarse la traslación. En este segundo escenario es que el IGV que gravó las adquisiciones se erigirá como un verdadero costo o gasto para la empresa.

5. Pérdida de neutralidad del IGV como corolario de una exoneración

Aquellas empresas que realizan operaciones exoneradas se ven afectadas por la pérdida de neutralidad del IGV cuando tal exención no se otorga a toda la cadena sino solo a una de las etapas. Así, por ejemplo, bajo las premisas anteriores, cuando la exoneración se otorga solo a la última etapa ocurrirá lo siguiente:

Como se puede apreciar, el proveedor de insumos (en calidad de contribuyente) ha tenido que abonar un IGV ascendente a S/.1,900.00. No obstante, tal IGV no ha sido debidamente trasladado al consumidor final, siendo que el proveedor de bienes (también contribuyente) es quien soporta el 100% de la carga real de los precitados S/.1,900.00.

En dicho contexto, el IGV pagado al adquirir bienes y/o servicios destinados a operaciones exoneradas ocasionará que la estructura de costos o gastos de una empresa aumente como corolario de que el IGV se convertirá en tal.

Por ende el legislador, siguiendo tal lógica, ha dispuesto que la pérdida de tal neutralidad sea reconocida al permitir considerar que en tales supuestos el IGV podrá ser considerado como costo o gasto deducible para determinar el IR de la empresa; ello se desprende de la lectura concordada del acápite b) del artículo 37 de la LIR y el artículo 69 de la LIGV. En la misma línea se ha postulado expresamente el Tribunal Fiscal al señalar, en sus resoluciones no de observancia obligatoria Nºs 5678-1-2002, 8490-5-2001 y 2434-2-2004, entre otras. Lo comentado se grafica seguidamente:

Como se aprecia, la no neutralidad del IGV afecta directamente la estructura de costos del minorista, estructura sobre la que se erige el análisis y determinación del valor de venta de cualquier empresa. Así, si se desea mantener el mismo margen de utilidad, entonces es necesario que la empresa redetermine el valor venta tomando como punto de partida los nuevos costos que su actividad involucra por efecto de la distorsión ocasionada por la pérdida neutralidad del IGV.

En dicho contexto, la empresa se encontrará facultada legalmente a redefinir el valor de venta e incrementarlo en cantidad equivalente al IGV que no puede ser aplicado como crédito fiscal a fin de contrarrestar el efecto pernicioso (disminución de la utilidad) que le genera la exoneración otorgada a su favor.

Como se aprecia, el valor venta de S/. 30,000.00 pasa a S/. 31,900.00 a fin de lograr que la utilidad de la empresa siga siendo S/. 10,000.00 y no se vea afectada por la no neutralidad del IGV. No obstante, desde una perspectiva financiera, algo que posiblemente sí se mantendrá afectado será el ROE sobre capital de trabajo, ya que será menor al obtenido en un esquema de neutralidad debido a que el IGV que no es crédito fiscal aumenta el capital de trabajo, salvo que el valor venta se incremente aún más (en el ejemplo se requerirían S/. 950.00 adicionales).

El tope del nuevo valor de venta asignado dependerá del mercado, ya que este será el que asigne el monto máximo al que podrá incrementarse (esto permitirá a las empresas y accionistas determinar si el negocio sigue cubriendo o no su costo de oportunidad).

Como se ha podido apreciar a partir de parágrafos y epígrafes anteriores, una exoneración en el marco del IGV, aparentemente, se erige como un mecanismo beneficioso para las empresas vendedoras o prestadoras de servicios (contribuyentes), ya que las hace más competitiva en el mercado (el consumidor final se verá incentivado a contratar con ellas debido a que el precio de venta será menor). Sin embargo, puede afirmarse que su implantación inadecuada puede tener un efecto ciertamente pernicioso al generar la no neutralidad del IGV y su conversión en un costo o gasto que la empresa tenderán (tendrá que evaluar si el mercado efectivamente lo permite) a incorporar en el valor de venta de los bienes y/o servicios a ofertar a fin de cubrir su costo de oportunidad siempre y cuando el mercado se los permita.

6. Mecanismos contemplados en la legislación para eliminar o atenuar el efecto pernicioso de la exoneración

Para el caso de las exoneraciones del Apéndice I de la LIGV, las empresas se encuentran habilitadas a renunciar a la exoneración misma a fin de gravar las operaciones a partir de la fecha en que se haga efectiva la renuncia, vale decir, desde el primer día del mes siguiente al de la aprobación; tal como se desprende de la lectura concordada de los artículos 5 y 7 de la LIGV con el numeral 12 del artículo 2 del RIGV y el artículo 7 de la Resolución de Superintendencia Nº 103-2000/SUNAT.

En dicho contexto, la empresa podrá empezar a aplicar como crédito fiscal el IGV que grava sus adquisiciones de bienes y servicios y así evita el efecto pernicioso de la pérdida de neutralidad del IGV derivada de la exoneración. No obstante, es importante resaltar que ello será posible solo respecto de las adquisiciones realizadas a partir de la fecha en que se haga efectiva la renuncia.

Por otra parte, respecto a otras exoneraciones plasmadas en regímenes particulares tendrá que analizarse cada uno a fin de verificar si se ha plasmado tal posibilidad o se ha diseñado algún otro mecanismo⁽⁹⁾ que conduzca el mismo efecto y, por lo tanto, la empresa se enmarque en una exoneración idónea que potencialmente modifique su estructura de costos.

IV. SÍNTESIS

1. El IGV es un impuesto que grava el consumo bajo la técnica del valor agregado. Así, el IGV se caracteriza por lo siguiente:

• Estructura plurifásica: a partir de la lectura conjunta de los artículos 1 de la LIGV y 2 del RIGV se infiere que el IGV grava, como regla general, todas las etapas del circuito productivo y comercial.

• No acumulativo: de la lectura concordada de los artículos 12, 13, 14 y 15 de la LIGV con el artículo 5 del RIGV se desprende que el IGV pagado en la etapa anterior no integra parte de la base imponible de la posterior.

• Método de sustracción: de la lectura conjunta de los artículos 11 del LIGV y 5 del RIGV se desprende que el IGV a pagar en cada etapa de la cadena se determina por la diferencia entre el débito fiscal o impuesto bruto (IGV determinado conforme a la viñeta anterior que grava la venta y/o prestación realizada por la empresa) y el crédito fiscal (IGV determinado conforme a la viñeta anterior que grava la adquisición de bienes y/o servicios realizada por la empresa).

• Sobre base financiera: a partir de lo dispuesto por el artículo 18 de la LIGV se desprende que es suficiente con determinar que la adquisición de bienes y/o servicios gravados con IGV ni) es gasto o costo a efectos del Impuesto a la Renta (en adelante, IR) y ii) están destinados a operaciones gravadas con el IGV a fin de poder emplearlo como crédito fiscal del periodo.

• Impuesto contra impuesto: los artículos 12, 13 y 18 de la LIGV permiten colegir que el IGV que la empresa vendedora o prestadora debe pagar al Fisco equivale al resultado de restarle al IGV que grava la venta o prestación del servicio, el IGV que gravó la adquisición de bienes y/o servicios; mas no la resta entre la base imponible derivada de la venta y/o prestación del servicio realizada por la empresa y el valor venta de la adquisición que realizó (caso de base contra base).

• Traslación - Impuesto indirecto: la lectura de los artículos 9 y 38 de la LIGV evidencian que el vendedor y/o prestador de servicios (sujeto que realiza la actividad que se subsume en la hipótesis de incidencia) es el contribuyente del IGV y, por lo tanto, quien debe abonarlo al Fisco. No obstante, el adquirente o usuario será quien debe soportar la carga real del impuesto aceptando su traslación.

En dicho contexto, el IGV ha sido diseñado para que las empresas, contribuyentes del impuesto, puedan trasladarlo al consumidor final de tal forma que el mismo sea neutral y no afecte (no incremente) de modo alguno la estructura de los costos de la empresa y, por consiguiente, el aumento del valor de venta.

- La plasmación de la neutralidad tiene como requisito sine qua non da la posibilidad de emplear como crédito fiscal, el IGV que gravó las adquisiciones de bienes y/o servicios, caso contrario la traslación antes aludida no será posible y el impuesto se convertirá en un verdadero costo para la empresa. En nuestra legislación, existen dos condiciones o requisitos sustanciales que se deben presentar para que se pueda aplicar válidamente el IGV abonado como crédito fiscal: i) la adquisición realizada por una empresa sea admitida como gasto o costo a efectos del IR; y, ii) sea destinada a operaciones gravadas con el IGV. Por ende, en lo que a la neutralidad se refiere puede ocurrir lo siguiente:

• IGV como neutral: si la empresa destina sus adquisiciones gravadas con el IGV a sus operaciones también alcanzadas con el impuesto, tendrá derecho a aplicarlo como crédito fiscal y, consiguientemente, un efecto neutro al viabilizarse la traslación.

• IGV como no neutral: si la empresa destina sus adquisiciones gravadas con el IGV a sus operaciones no alcanzadas con el impuestos (operaciones no gravadas y exoneradas), entonces no tendrá derecho a aplicarlo como crédito fiscal y, consiguientemente, un efecto no neutro al no viabilizarse la traslación.

- Aquellos contribuyentes que se ubican en el segundo escenario se ven afectados por la pérdida de neutralidad del IGV cuando la exoneración no se otorga a toda la cadena sino solo a una de las etapas. Por tanto, el IGV abonado al adquirir bienes y/o servicios destinados a operaciones no alcanzadas por el impuesto (como es la exoneración) ocasiona que la estructura de costos de una empresa aumente como corolario de que el IGV se convertirá en tal.

- Una exoneración del IGV, aparentemente, se erige como un mecanismo beneficioso para las empresas vendedoras o prestadoras de servicios, ya que las hace más competitivas en el mercado (el consumidor final se verá incentivado a contratar con ellas debido a que el precio de venta será menor). No obstante, puede afirmarse que su implantación inadecuada puede tener un efecto ciertamente pernicioso al generar la no neutralidad del IGV y su conversión en un costo o gasto. Una exoneración idónea implica la creación paralela de un instrumento que permite eliminar los efectos de la imposibilidad de trasladar el IGV a los consumidores finales o la posibilidad de renunciar a ella.

NOTAS:

(*) La opinión vertida en el presente artículo corresponde a una interpretación exclusiva del autor.

(**) Abogado por la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC). Postítulo en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Programa Avanzado de Dirección de Empresas (PADE) en ESAN. Alumno de la Mestría de Finanzas y Derecho Corporativo de ESAN. Asociado de Picón & Asociados.

(1) El dinero inmovilizado deja de generar ganancias a determinada tasa de retorno.

(2) Se deja indicado que existen mecanismos legales diseñados para reducir ese impacto financiero pernicioso a través de su devolución como es el caso de retenciones, percepciones y detracciones; en ciertos casos la recuperación anticipada del IGV, entre otros supuestos.

(3) VILLEGAS, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Editorial Astrea, octava edición, Buenos Aires, 2002, pp. 365-367.

(4) Al respecto, Fenocchietto expone que “es conveniente analizar las distintas alternativas de imposición que existen en materia de impuestos al consumo, ya que estos serán diferentes de acuerdo con la cantidad de bienes o etapas del ciclo productivo que alcancen, a que produzcan o no el efecto de acumulación y al nivel del estado al que se tribute”. FENOCCHIETO, Ricardo. Impuesto al Valor Agregado. Análisis Económico, Técnico y Jurídico. Editorial Fondo Editorial de Derecho y Economía, 1a Ed. Buenos Aires, 2001, p. 23.

(5) Al respecto, González lo define como “(…) tipo de tributo que grava el consumo de bienes o servicios de los ciudadanos sin distinguir situaciones subjetivas en ellos –por ello es un impuesto real–, sin embargo, si bien son los ciudadanos los que están incididos económicamente, esto es, que asumen el costo del impuesto, su diseño está estructurado para que el monto del impuesto lo abone el proveedor del bien transferido o el servicio prestado quien formalmente es el contribuyente del impuesto –por ello se le denomina impuesto indirecto–, todo organizado en un mecanismo impositivo de valor agregado, por el cual se va gravando la manifestación de riqueza producida en cada etapa de la cadena productiva y/o comercial, afectándose con el impuesto el mayor valor económico obtenido en cada una de dichas transacciones comerciales –por lo que es definido como un impuesto plurifásico o de varias fases– a diferencia de otros impuestos al consumo que, como veremos, afectan solo una fase de la cadena productiva y/o comercial. Para que ocurra solo el gravamen por el mayor valor obtenido en cada etapa, el impuesto se aplica sobre la totalidad del bien o servicio vendido (se llama débito fiscal), permitiéndosele al contribuyente descontar del mismo el monto pagado por el bien o insumos adquiridos previamente o los servicios prestados que estén vinculados al negocio (denominado crédito fiscal), con lo cual el monto a pagar solo es la diferencia obtenida entre el impuesto asumido en la mercadería o insumos comprados o los servicios adquiridos menos el impuesto generado por el bien vendido o el servicio prestado, este mecanismo hace que el impuesto sea neutral con respecto a la incidencia que tiene en el valor de los precios en el mercado, toda vez que al final el fisco solo recaudará el monto de la alícuota –o porcentaje– del bien el cual está constituido por las suma de los valores añadidos por cada etapa correspondiente”. GONZÁLEZ, José Luis y SALINA, Irina. El Impuesto al Valor Agregado y el rol social del Estado. 1a Edición, Jurista Editores, Lima, 2007, p. 77.

(6) Sobre el particular, el Tribunal Fiscal ha señalado, en la RTF no de observancia obligatoria Nº 415-5-2001, que el IGV “(…) ha sido estructurado bajo el método de sustracción sobre base financiera y el sistema de impuesto contra impuesto, y que en lo relativo a la amplitud de deducciones considera el sistema de deducciones financieras o deducciones amplias, es correcto tomar el crédito fiscal no solo de las adquisiciones que se integran físicamente al bien, sino también de las que se consuman en el proceso o que son gasto de la actividad”.

(7) La excepción a la traslación del IGV está dada por aquellos supuestos en los que la empresa transfiere bienes a título gratuito y se configura un retiro de bienes gravado.

(8) En adición, existen requisitos formales que deben cumplirse, los cuales están recogidos en el artículo 19 de la LIGV.

(9) Por ejemplo, gravar con una alícuota de 0% en lugar de exonerar; permitir la devolución del IGV; generar un saldo o crédito fiscal especial; ampliar la exoneración a otros eslabones, etc.